解釋令函

稅捐稽徵法增訂核課期間時效停止、不完成或中斷規定之可行性發文機關：法務部
發文字號：法務部 107.09.27. 法律字第10703511330號
發文日期：民國107年9月27日主旨：有關研議於稅捐稽徵法增訂核課期間時效停止、不完成或中斷規定之可行性乙案，復
如說明二、三。請查照參考。
說明：
一、復貴部 107年 7月 9日台財稅字第 10704611330號函。
二、按所謂類推適用，係將對「一事項」之「一法律規定」，或對「數類似事項」之「數
法律規定」，比照適用於法律評價上相似而未經規定之事項（陳敏著，行政法總論，
100年 9月 7版，頁 150）。是為類推適用時，首須就法律所未設之規定，確認其為
有意的不規定，抑或係立法者之疏忽、未預見或情況變更所致（臺中高等行政法院94
年度簡字第 212號判決、本部 104年 7月23日法律字第10403509150 號函參照）。查
稅捐稽徵法第23條第 3項規定：「依第39條暫緩移送執行或其他法律規定停止稅捐之
執行者，第 1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」同法第21條
對於核課期間則無類同上開第23條第 3項時效停止之規定。是以，稅捐稽徵法第21條
就核課期間得否停止進行，究係有意之不為規定？抑或係立法者之疏漏？倘立法當時
即係有意不為規定，則自無再予類推適用其他行政法規時效停止進行規定之餘地。
三、次按司法院釋字第 640號解釋理由書略以：「…稅捐稽徵程序之規範，不僅可能影響
納稅義務人之作業成本與費用等負擔，且足以變動人民納稅義務之內容，故有關稅捐
稽徵程序，應以法律定之，如有必要授權行政機關以命令補充者，其授權之法律應具
體明確，始符合憲法第19條租稅法律主義之意旨。…」準此，學者認為：「基於租稅
法律主義，有關租稅債權之行使期間，應以法律明定之，不得以類推適用民法規定之
法律漏洞補充方法，延長租稅債權之核課期間，否則，勢必加重人民之納稅義務負擔
，自為法所不許。…我國稅捐稽徵法並未明文規定核課期間的停止進行，由於其係不
利於納稅義務人，故不得類推適用」（陳清秀撰，公法上消滅時效之問題探討–以稅
法上消滅時效為中心，刊於中正財經法學，第13期，2016年 7月，第 141、 142頁參
照）。是以，稅捐稽徵法第21條就核課期間得否停止進行，縱非立法當時有意不為規
定，惟因其係不利於納稅義務人，應不得類推適用其他行政法規定（例如行政罰法第
28條第 2項），而宜於稅捐稽徵法明文規定，俾符租稅法律主義之意旨。

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