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財政部 93.01.09 台財稅字第0920453913號函

民國 93 年 01 月 09 日

有關營業稅留抵稅額今僅限於抵繳義務人滯欠之營業稅，如作為其他稅目 之執行標的而扣押執行，亦影響國庫收入及營業稅制作業乙案

主 旨：關於加值型及非加值型營業稅法第 39 條規定之營業稅溢付稅額得否供作 公法上金錢給付義務之執行標的乙案，衡諸營業稅法整體稅制與作業考量 ，尚屬不宜。復請 查照。 說 明：一、復 貴部 92 年 6 月 2 日法律決字第 0920021551 號函。 二、茲就 貴部行政執行署「法規及業務諮詢委員會」第 35 次會議會商 結論認為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）39 條規定之 營業稅留抵稅額，得為行政執行之執行標的之理由，本部意見說明如 下： （一）關於營業稅留抵稅額之留抵原因消滅或不存在時，義務人（營業人 　　 ）對之有公法上請求權，得作為行政執行之執行標的乙節： 1.據現行營業稅法第 39 條第 2 項規定，營業人對於其營業稅留 抵稅額，原則上並無請求退還之權利；而依營業稅法第 39 條第 1 項各款規定之溢付稅額，營業人固有請求退還之權利，惟仍應 由主管稅捐稽徵機關查明後始能退還，並非必須退還，以第 3 款之規定為例，該款規定：「營業人因合併、轉讓、解散或廢止 申請註銷登記者，其溢付之營業稅，應由主管稽徵機關查明後退 還之。」又依據營業稅法第 3 條第 3 項第 2 款規定：「營 業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務、分配 與股東或出資人者，視為銷售貨物。」（此規定乃鑒於營業人解 散或廢止後，其餘存之貨物已不再銷售，餘貨物原購進時支付之 營業稅已依法在銷項稅額中扣抵，故應予視為銷售，以追回其扣 抵之營業稅。如將餘存貨物抵償債或分配與股東或出資人時，即 為貨物所有權之移轉，故應視為銷售行為。 2.一般營業人於正常營運情形下，其留抵稅額應小於前揭視為銷售 貨物之銷項稅額；如留抵稅額扣抵該項稅額後，尚有大量餘額， 稽徵機關可針對其異常情形，依稅捐稽徵法第 30 條第 1 項規 定，查其進銷流程有無錯誤或逃漏稅之情形等。故如無特殊情形 ，營業人之營業稅留抵稅額之留抵原因消滅或不存在時，應無留 抵稅額可資退還，亦無得否作為行政執行之執行標的之問題。 （二）於留抵稅額屬營業人所有，法律並未明文禁止讓與或執行，以及營 業稅法第 39 條第 2 項規定係屬規範稽徵機關處理程序，與是否 作為法律上禁止扣押之財產權無涉乙節： 1.現行營業稅法第 1 條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務 及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅」。據此，營業人購入 貨物，該貨物原則上均應負擔營業稅，惟考量營業人進貨乃為將 來銷售，為避免重複課稅、稅上加稅及稅上加價等問題，故設計 營業人得以當期銷項稅額扣減進項稅額後之餘額，計算當期應納 或溢付營業稅額。 2.又鑒於營業人在正常營運下，就貨物週轉期而言，其銷項稅額必 大於進項稅額，亦即營業人應依法計算當期應納營業稅額，向公 庫繳納；若營業人因進項稅額大於銷項稅額而使當期（月）溢付 營業稅額者，多係因一時購進較多貨物或勞務所致，在經營期間 將陸續銷售而再發生銷項稅額，爰於同法第 39 條第 2 項前段 規定：「前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅」， 以資簡化手續，並防杜逃漏。故營業稅留抵稅額除依同法第 39 條規定核准退還者外，應僅限於留抵應納營業稅，其禁止他用之 意旨，已甚為明確，無需另訂禁止執行之規定，應不得提供為執 行機關之執行標的；與一般債務人所有之財產權，無限定用途之 性質不同。 3.營業稅法第 39 條雖係規範營業稅退稅之處理程序，惟該條第 1 項第 1 款 3 款乃規範可退稅項目之實體規定，且係採積極的 擇一列舉分款法，不在該項各款實體規定範圍之留抵稅額，並於 第 2 項條文中直接列舉，作一概括補充之立法型態，均兼具實 體規定之性質。故營業稅法第 39 條第 2 項「前項以外之溢付 稅額，應由營業人留抵應納之營業稅」之規定，無論依條文規定 或立法意旨，均已表明營業稅留抵稅額尚不得提供他用， 貴部 行政執行署「法規及業務諮詢委員會」第 35 次會議會商結論認 為，該項規定係屬規範稽徵機關處理程序，與是否為法律上禁止 扣押之財產權無涉乙節，應有所誤解。 4.依據營業稅法第 14 第 2 項規定：「銷項稅額，指營業人銷售 貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額。」同法第 15 條第 3 項規定：「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付 之營業稅額。」銷售貨物或勞務之營業人除有其他進項稅額可資 扣抵，即應依同法第 2 條第 1 款、第 35 條第 1 項規定， 負責按期報繳該項收取之營業稅。而購買貨物或勞務之營業人按 期申報時，其進項稅額扣抵銷項稅額後，如有餘額，即為申報留 抵稅額。故該留抵稅額實為賣方營業人已報繳之營業稅，係屬已 徵起之稅捐（國稅）；如可供作公法上金錢給付義務之執行標的 ，徒使稅收科目名稱由營業稅轉換為其他稅目或捐費而已，對於 國庫收入不但無法挹注，甚至發生國庫收入減少之情形；且營業 人之營業稅留抵稅額抵繳其他稅費後，嗣後其銷售貨物或勞務時 ，則無留抵稅額可資抵繳，其應納之營業稅，如無法繳納，將造 成營業稅之欠稅，亦將影響國庫收入。又當營業人有較多之營業 稅留抵稅額時，如故意規劃不繳納其他稅費，企圖藉由 貴部行 政執行署自營業稅留抵稅額中扣押執行，則反而造成各稅稅收之 總徵起數減少，不但對於充裕國庫收入、緩和政府財政困難並無 助益，且影響加值型營業稅制之完整性。