裁判字號：
最高行政法院 92年度判字第767號 行政
裁判日期：
民國 92 年 06 月 19 日
案由摘要：
申請退還溢繳利息
最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第七六七號
上 訴 人 林忠義 .
.
被 上訴 人 臺北市.
代 表 人 謝松芳 .
右當事人間因申請退還溢繳利息事件，上訴人對於中華民國九十一年四月十八日臺北
高等行政法院九十年度訴字第二六八一號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
本件上訴人起訴主張：一、上訴人於民國七十七年十一月九日向林良平購買坐落臺北
市○○區○○段一小段六一五地號農業用地乙筆，經被上訴人所屬北投分處（下稱北
投分處）核准免徵土地增值稅。嗣於八十年九月二十六日以系爭土地已變更為非農用
地，未繼續耕作，乃申報改按一般案件核課補徵土地增值稅，並申請准予免計利息。
案經北投分處八十年十月九日北市稽北乙字第一七一○三號函，以出賣人林良平為納
稅義務人，核定補徵土地增值稅二○、二四三、六二五元，並加計利息四、四六七、
九三五元。上訴人對加計利息部分不服，申請復查，經被上訴人以上訴人非納稅義務
人為由，復查決定不予受理。嗣林良平於八十一年二月二十一日對加計利息部分不服
，申請復查期間，被上訴人於八十一年五月二十五日與上訴人協談結果，雙方同意由
上訴人依土地稅法第五條之一以買受人身分代繳本稅，但不加計利息，並協定不得再
提出異議或行政救濟。惟因北投分處已將本案移送臺灣士林地方法院強制執行，上訴
人於八十一年七月十四日代為繳納上開土地增值稅款及利息，被上訴人則以八十一年
九月十六日八一北市稽法（乙）字第三七三七三號函復林良平，復查申請不予受理，
並說明上訴人代繳之利息部分，應由上訴人洽北投分處辦理退還。上訴人於八十一年
九月二十四日向北投分處申請退還利息，被上訴人以不予退還意旨之八十一年十一月
二十二日八一北市稽法（乙）字第八一九四○號函北投分處，北投分處乃以八十一年
十一月二十六日北市稽北（乙）字第二二九七六號函，否准所請。上訴人復於八十七
年九月二十九日向北投分處申請退還加計之利息，該分處再以八十七年十月二十一日
北市稽北投乙字第八七○一七一一九○○號函否准；上訴人乃再於八十八年四月一日
向北投分處申請退還加計之利息，經該分處再以八十八年四月十三日北市稽北投乙字
第八八○○四九七○○○號書函否准所請。上訴人不服八十八年四月十三日北市稽北
投乙字第八八○○四九七○○○號書函，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政
訴訟。二、本件係就原核定免徵增值稅，因未能繼續耕作，由買受人即上訴人自行改
按一般案件核課增值稅，與稅捐稽徵法第四十八條之一所定就「所漏報漏繳之稅捐」
，自動補報並補繳之情節不同，亦無溯及適用財政部八十七年十二月十日台財稅第八
七一二○一○八○號函之餘地。又本件屬新發稅單之新課稅案件，並無先前之舊稅單
之納稅期限，自無稅捐稽徵法第四十八之一第二項加計利息之問題。三、財政部七十
八年或八十一年所訂之稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點（下稱協談作業要點）第
二點「協談範圍」並未排除「加計利息」之適用，被上訴人不得逕自認定「應加計利
息」係法定事項非得為協談之標的。又加計利息之處分既經徵納雙方於八十一年五月
三十日依財政部七十八年四月十二日台財稅第七八一一四二四二五號函頒布之協談作
業要點規定，達成協定，且經被上訴人函復上訴人在案，則上開函文屬行政契約，被
上訴人應受約束，否則即有違誠信原則及信賴利益保護原則。再者，依上開協談作業
要點第三點、第十點、第十一點及第十三點規定，稽徵機關應遵照協談結果辦理。一
再訴願決定誤依行為後財政部八十一年九月二日頒布之協談作業要點第十三條前段（
行為時財政部七十八年四月十二日頒布之協談作業要點無此規定），認協談結果對徵
納雙方並無拘束力，無視協談作業要點第十三點但書及其他各點之規定，逕為駁回之
決定，尚有未合。至於被上訴人於復查時，認為加計利息之處分可以協談處理，事後
又改稱不得為協談之標的，難謂無違公平與誠信原則。四、依最高行政法院七十三年
度判字第一五八五號及七十六年度判字第四七四號判決意旨，本件上訴人信賴行政機
關之決定存在，已就其生活關係有適當的安排者，必須予以保護或給予合理之補償。
從而，一再訴願決定及原處分應撤銷，被上訴人並應依財政部七十年七月六日台財稅
第三五五六○號函釋，返還上訴人自八十一年九月十八日起至清償日止，按繳納時郵
政儲金匯業局之一年期定期存款利率計算之利息等語。
被上訴人則以：被上訴人雖於八十一年五月三十日與上訴人達成協議，內容略為：「
．．．協談結果：「⒈如不加計利息，本人（即上訴人）願代為繳納補徵林良平土
地增值稅二○、二四三、六二五元。⒉如需加計利息，本人不願代繳。．．．」；上
訴人業依協談紀錄意旨於八十一年七月十四日繳納土地增值稅本稅及利息；被上訴人
嗣以八十一年九月十六日北市稽法（乙）字第三七三七三號函復林良平及副知上訴人
略以：「正本：林良平，副本：林忠義北投分處（原卷一宗已徵起利息四、四六
七、九三五元部分請依協談紀錄第七條協談結果第一點退還代繳人林忠義）．．．說
明：．．．經查本案原核定台端土地增值稅本稅二○、二四三、六二五元及利息四
四、二六七、九三五元應為四、四六七、九三五元），均已於八十一年七月十四日由
林忠義代為繳納，再查本處於八十一年五月三十日與買受人林忠義協談之結果，雙方
已同意依第一點協定（補稅不加計利息）處理，並同意依照協談紀錄第六條約定不得
提出異議或提起行政救濟，是以本案申請復查之原因顯已不存在。至於本案林忠義
君代繳之利息部分，應由林君洽北投分處辦理退還。」惟稅捐稽徵機關稅務案件協談
作業要點第十三點規定：「依本要點達成之協談結果，對稽徵機關及納稅義務人並無
拘束力，僅供雙方參考。」矧本件加計利息係法定事項非得為協談之標的，且該協談
紀錄內容僅敘明上訴人於何種情形下，始願意代繳林良平應納稅款，並無被上訴人准
其免除加計利息之記載。是以被上訴人所屬北投分處以系爭加計利息係依稅捐稽徵法
第四十八條之一第二項之規定，應連同應納稅款一併徵收之法定利息，而以八十八年
四月十三日北市稽北投乙字第八八○○四九七○○○號函否准上訴人退還利息之申請
，洵屬有據，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤等語，資為抗辯。
原審審理結果，以：本件因北投分處依被上訴人八十一年十一月二十二日八一北市稽
法（乙）字第八一九四○號函不予退還之意旨，以八十一年十一月二十六日北市稽北
（乙）字第二二九七六號函否准上訴人退還利息之申請，屬另一新行政處分，有變更
雙方八十一年五月二十五日協談結果之效力。上訴人未對之提起行政爭訟，該否准退
還之行政處分應已確定，自無再依行政訴訟法第八條規定，依八十一年五月二十五日
之協談結果提起給付訴訟，請求退還已繳納利息之餘地。又系爭土地於七十四年五月
前後即建造有網球場、堆積廢土，而未供作農業使用之事實，已堪認定，有臺灣臺北
地方法院檢察署七十五年度偵字第二三七六號不起訴處分書影本可按。是上訴人於七
十七年十一月九日提出土地增值稅申報書時，系爭土地應即課徵土地增值稅，乃上訴
人竟隱瞞上開早已未供作農業使用之事實，於七十七年十一月三十日書立承受耕地繼
續耕作承諾書，向北投分處申准免徵土地增值稅，自有未合。嗣上訴人為免遭土地稅
法第五十五條之二規定之處罰，於八十年九月二十六日向被上訴人申請改按一般案件
核課補徵土地增值稅，應屬補報補繳之情形，自有稅捐稽徵法第四十八條之一第二項
加計利息之適用。從而，被上訴人否准退還利息之申請，無不當得利之情形，一再訴
願決定遞予駁回，亦無不合，爰判決駁回上訴人之訴。
上訴意旨略謂：本件經兩造協談結果之行政契約，並無行政程序法第一百四十六條第
一項及第一百四十七條第一項之情形，被上訴人自不得任意調整；縱欲調整變更，亦
應以書面敘明調整契約之具體理由並補償上訴人所受財產上之損害。原判決逕謂被上
訴人否准退還補稅所加之利息屬另一新行政處分，有變更雙方原協談結果之效力，顯
有判決不適用法規之違法。又本件給付之訴請求權未罹於時效消滅，均可提起，不受
行政處分已確定之影響，原判決對上訴人主張依公法上不當得利之法律關係請求給付
之訴，僅謂於法無據，且對於依行政契約之請求權部分，為何不採，未敘明法律上意
見，併予駁回，自有判決不備理由之違法。再者，上訴人非法定納稅義務人，而本件
屬新發稅單之新課稅案件，且土地稅法第五十五條之二為行為罰，非屬漏稅法，自無
稅捐稽徵法第四十八條之一之適用，原判決就此重要攻擊方法未予採納，亦未敘明理
由，竟謂「原告為免遭土地稅法第五十五條之二規定處以罰鍰，自行向被告申請改按
一般案件核課增值稅，屬補報補繳之情形，有稅捐稽徵法第四十八條之一加計利息之
適用」，實有判決不備理由及適用法規不當之違法。另原判決認上訴人隱瞞系爭土地
早已未供作農業使用之事實，惟未予上訴人說明之機會，且被上訴人就此部分並未主
張、提證，而士林地檢署七十五年度偵字第二三九六號不起訴處分書亦無相關事證，
自有證據上理由矛盾及判決適用法規之違法。況上訴人係對被上訴人八十八年四月十
三日北市稽投乙字第八八○○四九七○○○號函提起訴願，茲原判決率以「被上訴人
八十一年十一月二十六日北市稽北（乙）字第二二九七六號函屬另一新行政處分，上
訴人並未對之提起行政爭訟，該否准退還之行政處分應已確定」為駁回之理由，顯有
判決不備理由之違法等詞。
本院按行政訴訟法第八條第二項規定：「前項給付訴訟之裁判，以行政處分應否撤銷
為據者，應於依第四條第一項或第三項提起撤銷訴訟時，併為請求。原告未為請求者
，審判長應告以得為請求。」又訴願及行政訴訟，均係對於未確定之行政處分，請求
救濟之方法，若行政處分已經確定，自不得再藉行政爭訟程序請求救濟。本件上訴人
因繳納土地增值稅加計利息，於八十一年九月二十四日向北投分處申請退還加計之利
息，經北投分局以八十一年十一月二十六日北市稽北（乙）字第二二九七六號函復否
准，略謂依據稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應不予退還等語。上訴人復於八十七
年九月二十九日二度申請，該分處乃以八十七年十月二十一日北市稽北投乙字第八七
○一七一一九○○號函復，略謂業經八十一年十一月二十六日函復在案，所請退還溢
繳利息，歉難照辦等語。上訴人又於八十八年四月一日三度申請，該分局再以八十八
年四月十三日北市稽北投乙字第八八○○四九七○○○號函復，略謂前以八十七年十
月二十一日函復在案，所請退還溢繳利息，歉難照准等語，此有各該申請書及復函在
卷可稽。上訴人就同一事由，第二次及第三次向北投分處申請退還利息，經該分處引
用第一次否准之理由指復不准，此項指復僅係重申維持原處分之意旨，並非就新事實
所為之新處分，不生任何法律效果。北投分處八十一年十一月二十六日否准之行政處
分函件，雖查無送達證明，惟第二次函復已敍明第一次函復之內容，並經上訴人於八
十七年十月二十三日收受，有郵局回執附於原處分卷可憑。是則上訴人於八十七年十
月二十三日確已知悉上開否准之行政處分，乃上訴人遲至八十八年五月十日竟對被上
訴人第三次復函提起一再訴願及行政訴訟，顯係對於已確定之行政處分，更事爭訟，
自非法之所許。又本件請求退還加計利息之給付訴訟，以前開行政處分應否撤銷為據
，上訴人提起撤銷訴訟部分，既非合法，則依行政訴訟法第八條之規定，其一併提起
退還溢繳利息另加計利息之給付訴訟，因失所附麗，亦非合法。上訴論旨援引行政程
序法第一百四十六條第一項及第一百四十七條第一項指摘原判決未當，惟依同法一百
七十五條規定：「本法自中華民國九十一年一月一日施行。」本件發生在該法施行之
前，尚無適用之餘地。另本件給付請求權之成立與否，以行政處分為據者，既應先由
行政法院對行政處分合法性加以判斷，其給付訴訟依行政訴訟法第八條第二項之規定
應與撤銷訴訟合併請求。上訴論旨主張給付訴訟部分，在請求權之時效期間內均可提
起，不受行政處分已確定之影響云云，自無可採。一再訴願決定從實體予以審究，雖
欠妥適，原判決理由亦未盡相同，惟一再訴願決定及原判決遞將上訴人之請求予以駁
回，其結果並無二致，仍應予以維持。綜上所述，本件上訴為無理由，應予駁回。本
件既因程序不合法，則上訴意旨就實體所為爭執，即無從予以審究，附此敍明。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條
第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十九 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 蔡 進 田
法 官 趙 永 康
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十 日
資料來源：
最高行政法院裁判要旨索引彙編 第三輯（94年12月）694 頁
最高行政法院裁判要旨彙編 第 23 輯（93年12月）1117 頁