裁判字號：
高雄高等行政法院 89年度訴字第484號 行政判決
裁判日期：
民國 90 年 02 月 23 日
案由摘要：
土地增值稅事件
高雄高等行政法院判決 八十九年度訴字第四八四號
原 告 黃天賜
訴訟代理人 林忠山
被 告 高雄縣稅捐稽徵處
代 表 人 辛純浩
訴訟代理人 吳佳卿
陳秀敏
右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台灣省政府中華民國八十九年八月二十五日
八九府訴一字第一二七三九七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告於八十三年十一月十四日，向被告申報移轉坐落鳳山市○○○段一八三地
號土地，移轉當時未向被告申請農業用地免徵土地增值稅，被告遂核定其應納之
土地增值稅額為新台幣（下同）一六、五九八、四一四元。原告並已於八十三年
十二月十五日繳納在案。惟原告於八十九年二月九日，向被告提出前揭土地依修
法前土地稅法第三十九條之二規定，應免徵土地增值稅，並退還系爭土地增值稅
之申請。經被告於八十九年三月二十三日，以八九高縣稅財字第○三○三一四號
函復原告，略以原告申報移轉系爭土地之土地現值時，承買人黃文海及黃文弘等
二人均具有僑紘建設股份有限公司董事之身份，與規定不符而否准其退稅。原告
不服，遂向台灣省政府提起訴願，旋遭駁回，遂提起本件訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告部分：求為判決，訴願決定及原處分均撤銷，並命被告退還土地增值稅款
一六、九五八、四一四元。
二、被告部分：請求駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造陳述之要領：
一、原告起訴意旨略以：
㈠原告原有高雄縣鳳山市○○○段一八三地號、田地目，面積二、七九二平方公
尺，所有權全部土地壹筆，於民國八十三年十一月十四日立約出售予黃文海、
黃文弘兩人，同日申報土地移轉現值，經被告機關核徵應納土地增值稅一六、
九五八、四一四元整；原告於同年十二月十五日完納稅款，並於同年十二月二
十三日完成移轉登記，有繳款書、土地登記簿謄本可證。且該筆土地於申請土
地所有權買賣移轉登記當時，依據高雄縣鳳山市公所核發之都市計畫土地使用
分區證明書載明為「鳳山市都市計劃住宅區，附帶條件：以市地重劃方式開發
，應另行擬定細部計劃並俟細部計劃完成法定程序後始得發照建築。」合先敘
明。
㈡原告於八十九年二月九日，依據財政部八十三年十一月二十九日台財稅字第八
三○六二五六八二號函「農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或
其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依
原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時
，仍有土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第三十一條規定之適用
。」，並檢附高雄縣政府八十九年一月四日八八府建都字第二三五五五一號函
「說明二、坐落鳳山市○○○段一八三地號土地，原都市計畫為農業區，於八
十年十月二十八日辦理鳳山都市計畫第一次通盤檢討暨公共設施專案通檢案發
布實施變更為住宅區，附帶條件。依據都市計畫法第十七條規定，未發布細部
計劃地區，應限制其建築使用及變更地形。」，向被告申請系爭土地所有權之
移轉，應適用修法前土地稅法第三十九條之二第一項之規定，免徵土地增值稅
，並退還已納之土地增值稅款。
㈢被告於八十九年二月十八日，以八九高縣稅財字第○一二五二三號函，請高雄
縣政府建設局「為查核該筆土地於移轉時有否修法前土地稅法第三十九條之二
第一項及農業發展條例第二十七條規定之適用，請查明其在細部計劃尚未完成
前，是否仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地。」
，該局於同年三月六日，以八九建局都字第ＤＡ○○三五○四號函：「本局訂
於八十九年三月十七日上午九時三十分於本課會齊後前往現場勘查，屆時請各
單位派員參加」，嗣被告未待勘查結果之通知，即於八十九年三月二十三日，
再以八九高縣稅財字第○三○三一四號函略謂：「承買人黃文海及黃文弘君等
二人均具有公司負責人（僑紘建設股份有限公司董事）之身分，依財政部八七
、四、一七台財稅第八七○二二○三八三號函及公司法第八條規定，已不符合
修法前土地稅法施行細則第五十八條有關無專任農耕以外之職業或勞動者之規
定，核無修法前土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第二十七條免
徵土地增值稅規定之適用。」，否准原告之申請，已違行政程序正義之依法行
政原則。
㈣原告係依財政部八十三年十一月二十九日台財稅第八三○六二五六八二號函申
請退還土地增值稅，而被告以系爭土地之買受人黃文海及黃文弘均具有公司負
責人之身分而予以否准退稅，顯與原告主張退稅之法令依據無關。依修法前土
地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第二十七條規定，其立法意旨係
為規定農業用地移轉時其承受人於具備自耕能力之條件下，稅捐機關得據以核
定農地移轉免徵土地增值稅，與本案農業用地經變更使用別為住宅區作建築使
用因細部計畫尚未完成而暫時繼續作農業管制之規定差異甚大。且法令對此項
承受人並無身分或無專任農耕以外職業或勞動工作者之限制，原處分及訴願決
定，卻一昧就「農業用地所有權移轉免徵土地增值稅」之形式，指摘系爭土地
之承受人不具農民之身分，否准原告之申請，道理何在？
㈤原屬都市計畫農業區、田地目之農業用地，因非可歸責於土地所有權人之事由
，由都市計畫機關變更為住宅區並仍限制使用，此客觀上之「情事變更」乃為
推動都市建設、增進社會公益所必需，有其適當性；而開發都市土地選擇「市
地重劃」之方式，其手段亦比「徵收」、「區段徵收」之方式較為和平有效，
有其必要性；至於行政院八十三年十一月二十八日台財字第四四五三三號函適
用修法前土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之釋示，則為農業用
地因公益需要變更都市計畫並管制所造成損失之回饋，以免公私利益顯失平衡
。被告否准原告之申請，已屬過分而濫用權限，復違反都市計畫機關建構的行
政法比例原則。
㈥綜上所論，被告否准原告之申請，顯無理由。爰訴請求為如聲明所示之判決。
二、被告答辯意旨略以：
㈠按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵
土地增值稅。」為修法前土地稅法第三十九條之二第一項所明定。次按「依本
法第三十九條之二第一項申請免徵土地增值稅者，依左列規定辦理：一、耕地
：由申請人於申報土地移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、主管機關核發之農
地承受人自耕能力證明書影本，送主管稽徵機關。二、耕地以外之其他農業用
地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶口名簿影本
、無專任農耕以外職業或勞動工作之切結書及繼續作農業使用承諾書，送主管
稽徵機關。」為修法前土地稅法施行細則第五十八條第一項所明定。末按「本
法所稱公司負責人：：：股份有限公司為董事」為公司法第八條所明定。又「
農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區，在細部計
畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使用分區別（
或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時，仍有土地稅法第三十九
條之二第一項及農業發展條例第三十一條規定之適用。」「：：如申請人切結
其所列現耕農地確係自耕，且為無專任農耕以外職業或勞動工作者，鄉公所即
應依其具結受理。惟如嗣後經人檢舉申請人於申請當時對無專任農耕以外職業
或勞動工作者」之切結不實，並經查明屬實者：：：係指申請人經查明有下列
情形之一者：：：⒉公司商號及營利事業負責人：：：」分別為財政部八十三
年十一月二十九日台財稅第八三○六二五六八二號函及財政部八十七年四月十
七日台財稅第八七○二二○三八三號函所釋示。
㈡查，行政院八十七年四月八日台八七財字第一四六八一號令與財政部八十七年
四月十七日台財稅第八七○二二○三八三號函釋皆係對於無專任農耕以外之職
業或勞動工作者之認定所作之解釋，亦即係就修法前土地稅法第三十九條之二
規定所作之解釋，而該條文明白揭示農業用地須移轉與自行耕作之農民為必備
之條件下，始能適用免徵土地增值稅。次查，系爭土地於八十三年十一月十四
日申報移轉時，土地使用分區係編定為住宅區，附帶條件細部計畫未定案地區
，有鳳山市公所出具之都市計畫分區使用證明附卷可稽。依財政部八十三年十
一月二十九日台財稅第八三○六二五六八二號函釋規定，系爭土地既應視為農
業用地，自應依土地稅法施行細則第五十八條第一項規定，承買人必須為無專
任農耕以外職業或勞動工作者。惟查，本案承買人黃文海及黃文弘於系爭土地
申報移轉當時，均具有「僑紘建設股份有限公司」董事之身分，揆諸財政部八
十七年四月十七日台財稅第八七○二二○三八三號函及公司法第八條規定，已
不符合修法前土地稅法施行細則第五十八條有關「無專任農耕以外職業或勞動
工作者」之規定，自無修法前土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅
之適用。按土地稅法第二十八條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移
轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」被告係就系爭土地漲價總數
額補徵原免徵土地增值稅。至於八十三年十一月二十八日台財字第四四五三三
號函係規範農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區
，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使
用分區別管制而視為農業用地。系爭土地自應受土地稅法第三十九條之二規定
免徵土地增值稅要件之限制。因而，被告予以否准其退稅之申請，並無違反依
法行政原則及比例原則。
理 由
一、按「原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經言詞辯
論，逕以判決駁回之。」行政訴訟法第一百零七條第三項定有明文。
二、次按納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五
年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。為稅捐稽徵法第
二十八條所明定。此乃現行稅法，關於人民對稅捐稽徵機關之退稅請求權之消滅
時效，明示為五年之規定。退稅請求權為人民公法上之請求權，而公法上請求權
時效採債權消滅主義，與民法第一百四十四條第一項之規定係採抗辯權發生主義
顯不相同。故公法上請求權於時效完成時，參諸行政程序法第一百三十一條第二
項：「公法上請求權，因時效完成而當然消滅。」之規定，其本權利即行消滅，
無待當事人主張或抗辯。經查，本件原告主張系爭土地增值稅款一六、五九八、
四一四元（原告誤載為一六、九五八、四一四元）係於八十三年十二月十五日繳
納完竣，並提出被告之土地增值稅繳款書影本乙紙為憑。而揆其起訴要旨，無非
係以被告於八十九年三月二十三日，以八九高縣稅財字第○三○三一四號否准其
退稅之申請，有悖修正前土地稅法第三十九條之二第一項等規定之違法等情事，
即有稅捐稽徵法第二十八條因適用法令錯誤而有溢繳稅款之情事。惟原告迄八十
九年二月九日，始向被告提出請求改依修正前土地稅法第三十九條之二第一項關
於免徵土地增值稅之規定，並退還已繳納系爭土地增值稅款之申請，此亦有附於
被告原處分卷內之原告申請書影本乙份可稽，距原告完納系爭土地增值稅款日，
顯已逾越前開五年之消滅時效期間甚為明確。參諸首開說明，原告之退還稅款公
法上請求權，自已因罹於時效而消滅，被告之原處分及本案之答辯意旨雖未注意
及此，而未為時效完成之抗辯，亦對上開論斷不生影響。訴願決定以：「惟按財
政部八十三年十一月二十九日台財稅第八三○六二五六八二號函釋，係就修法前
土地稅法第三十九條之二規定所作之解釋，而該條文明白揭櫫農業用地須移轉與
自行耕作之農民為必備之條件下，始能適用免徵土地增值稅。查系爭土地於八十
三年十一月十四日申報移轉時，土地使用分區係編定為住宅區，附帶條件細部計
畫未定案地區，有鳳山市公所出具之都市計畫分區使用證明附卷可稽。依財政部
八十三年十一月二十九日台財稅第八三○六二五六八二號函釋規定，系爭土地既
應視為農業用地，自應依土地稅法施行細則第五十八條第一項規定，承買人必須
為無專任農耕以外職業或勞動工作者。惟查本案承買人黃文海及黃文弘君等二人
於系爭土地申報移轉當時，均具有僑絃建設股份有限公司董事之身分，揆諸財政
部八十七年四月十七日台財稅第八七○二二○三八三號函及公司法第八條規定，
已不符合修法前土地稅法施行細則第五十八條有關無專任農耕以外職業或勞動工
作者之規定，自無修法前土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用
。原處分機關否准其退稅，揆諸首揭規定，並無違誤。原處分應予維持。」等情
為由，駁回原告之訴願，而未審酌消滅時效之問題，固有未當，然其結果則無二
致。從而，原告起訴求予撤銷原處分及訴願決定，並聲明判決命被告返還系爭土
地增值稅款之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由。爰不經言詞辯論程序，
逕予判決駁回原告之訴。
三、依行政訴訟法第一百零七條第三項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十三 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長 法 官 陳 光 秀
法 官 呂 佳 徵
法 官 林 石 猛
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判
決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當
事人人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十三 日
法院書記官 洪 美 智
資料來源：
高雄高等行政法院裁判書彙編（90年版）第一期 100-109 頁