裁判字號：
臺中高等行政法院 98年度訴字第334號 行政判決
裁判日期：
民國 98 年 12 月 31 日
案由摘要：
確認行政處分無效
臺中高等行政法院判決 98 年度訴字第 334 號
98 年 12 月 24 日辯論終結
原 告 黃○春
訴訟代理人 郭明仁 律師
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 趙○芳
訴訟代理人 郭○雅
上列當事人間因確認行政處分無效事件，原告提起行政訴
訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件被告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，
核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情
形，爰依原告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：緣原告民國（下同）84年度綜合所得稅結算申報
，經財政部台北市國稅局查得其配偶蕭○福取有出售儷○育
樂事業股份有限公司（以下簡稱儷○公司）土地之所得新台
幣（下同）60,000,000元，遂通報被告所屬大智稽徵所核定
蕭○福營利所得，並歸課原告綜合所得總額64,056,922 元
，補徵應納稅額23,790,025元，並經被告處罰鍰11,895,000
元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願及行政訴訟遞
遭駁回，提起上訴，經最高行政法院判決原判決廢棄，嗣經
本院94年度訴更一字第13號判決將原處分（復查決定）及訴
願決定均撤銷。經被告94年10月12日中區國稅法二字第
094004 82 27號重核復查決定，原核定營利所得60,000,000
元轉正為其他所得，其餘復查駁回，原告不服，循序提起訴
願、行政訴訟、上訴、再審之訴及抗告，亦均遭駁回。原告
復於98年6月9日具文向被告請求確認被告94年10 月12日中
區國稅法二字第0940048227號重核復查決定無效，經被告於
98年6月19日以中區國稅法字第0980029527號函復原告無行
政程序法第111條行政處分無效之情形，原告不服，提起本
件行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠被告94年10月12日中區國稅法二字第0940048227號重核復
查決定，將原核定營利所得6,000萬元轉正為其他所得，
其餘復查駁回，違反司法院釋字第368號解釋意旨。上述
重核復查決定有行政程序法第111條第7款重大瑕疵之無效
情形，原告依此提起本件確認之訴。該重核復查決定之重
大瑕疵包括⒈未查明原告之配偶蕭○福所受領之成本及必
要費用，即自行轉正，有違行為時所得稅法第14條第1項
第9類「其他所得」收入額應減除成本及必要費用之餘額
為所得額之規定，蕭○福就受領之6,000萬元，業經台灣
高等法院88年度上訴字第2488號刑事判決為侵占儷○公司
之資產，蕭○福隨時可由儷○公司請求損害賠償或不當得
利返還，原無所得可言，且儷○公司之資金係由股東集資
而得，儷○公司已不再營業，自應清算後將股東之投資返
還，原告配偶蕭○福既投資儷○公司，縱使有違反公司法
之不法所得6,000萬元，既非所得稅法之課稅範疇，且該
6,000萬元自宜扣除投資成本，被告未為考量，全數核課
為淨所得補徵裁罰，已有重大瑕疵。⒉次查營利所得與其
他所得為不同之租稅客體，課稅適用稅法條款亦不同，被
告原以「營利所得」核課，既被鈞院94年度訴更一字第13
號判決撤銷，未經上訴，未經調查，於94年10月12日重核
復查決定，適用不同稅法條款重新核課為其他所得，自不
得謂原核課營利所得轉正之名而為核課之延續，其行政處
分顯有重大瑕疵，此其二。⒊重核復查決定為一新處分，
應受稅捐稽徵法第21條5年核課期之限制，原告配偶蕭○
福於84年1月16日取得6,000萬元，核課期間應依其行為時
所得稅結算申報期限自85年3月31日之翌日起算，至90年3
月31日止，縱使屬逃漏稅捐，於92年3月31日亦已逾7年核
課期間，依規定不得再補稅處罰，而被告在94年重核復查
決定顯有違稅捐稽徵法之規定，此為重大瑕疵三。
㈡原告於行政程序法第131條規定公法上請求權5年內請求被
告確認其行政處分無效未被允許，提起本訴自在時效內。
㈢被告主張原告所提理由與鈞院98年度訴字第84號判決相同
，業經實體判決云云，惟本件聲明不同，不得謂係同一事
件。
㈣又被告認為行政處分之瑕疵致無效者，應具一望可知顯屬
重大瑕疵之情形而言，且屬自始、當然、確定之不生效力
為限，否則僅屬違法得為撤銷之原因云云，惟被告應依財
政部之解釋踐行另一新處分而不踐行，當然為重大瑕疵。
㈤綜上所言，系爭重核復查決定有下列違法情形：⒈其主文
為「追減營利所得新台幣6,000萬元，並轉正為其他所得
」，其真意似為原告之營利所得予已追減，追減以後營利
所得為零，零所得再「並轉正為其他所得」，即非如事實
欄第四點所列之其他所得。⒉重核復查決定應屬行政程序
法116條所定之轉換處分，就該條所列轉換之行政處分應
以「相同性質及程序要件」者為限，而所得稅法第14條第
1類營利所得，可由行政機關逕為核課，但第10類（修正
前為第9類）則為「以其收入額減除成本及必要費用後之
餘額為所得額」程序要件顯不相同，原無轉換之可能。退
而言之，如認為原告之配偶之所得並無成本及必要費用，
亦應於理由欄記載其認定之事實、證據及理由，惟該行政
處分隻字未提，對可逕為轉換行政處分之程序上既有欠缺
，其處分亦屬違法。⒊被告所為違法行政處分已經過7年
核課期，已無再核課之職能，其以「轉正」為名所為之行
政處分自屬無效。⒋依財政部歷年之解釋，轉換間自屬一
新的處分程序，其在逾核課期間所為，其瑕疵顯見等情。
並聲明求為判決被告94年10月12日中區國稅法二字第0940
048227號函重核復查決定為無效。
三、被告則以：
㈠查行政程序法第111條明文規定行政處分之無效事由，其
中第7款「其他具有重大明顯之瑕疵者」，係指行政處分
之內容，一望可知顯屬具有重大瑕疵之情形而言。又無效
之行政處分，係行政行為雖具有行政處分之形式，但其內
容具有嚴重瑕疵而自始、當然、確定的不生效力。基於法
律安定性之維護，各國立法例及學說多認為，行政處分是
否無效，除法律定有明文之外，宜從嚴認定，故通常兼採
「明顯瑕疵說」及「重大瑕疵說」以作為認定標準之理論
基礎。在我國行政處分無效之原因，依行政程序法第111
條規定，除第1款至第6款之例示規定外，尚有第7款「其
他具有重大明顯之瑕疵者」之概括規定，用以補充前6款
所未涵蓋之無效之事由，屬於原則性、補充性之規定；依
此原則性、補充性之規定可知，行政處分之無效事由，無
論何者，均需行政處分之內容，有客觀上任何人一望即知
之「重大明顯之瑕疵」，始得謂之。除此之外，若非屬於
任何人一望即知之重大明顯之瑕疵，縱使行政處分具有瑕
疵，應僅認為違法，得為撤銷之原因，而非當然無效，尚
不得以確認無效之訴訟請求確認行政處分無效。
㈡次查被告94年10月12日中區國稅法二字第09400482 27號
重核復查決定，原核定營利所得60,000,00 0元轉正為其
他所得，其餘復查駁回，原告循序提起訴願、行政訴訟、
上訴、再審之訴及抗告遞遭駁回，該重核復查決定業經實
體判決確定，原處分已具確定力。又現行之行政訴訟法就
不同性質之公法關係所造成不同性質之權利侵害，定有不
同類型之訴訟方法加以救濟，其訴訟對象、保護功能及程
序結構各有不同，該法以請求內容劃分訴訟種類之理論基
礎，應包括權利與救濟之相當性，當撤銷訴訟有所不足時
，確認訴訟為確保人民之訴訟權，即發揮其補充之功能，
參照前開行政訴訟法第6條第3項所揭示確認訴訟之補充性
特徵，法律關係因行政處分而發生者，如有爭執，本應訴
請撤銷原處分，使該法律關係失所附麗，隨之消滅，惟本
件原告業就84年度綜合所得稅及罰鍰事件提起撤銷訴訟，
且業經判決確定，原告提起本件確認行政處分無效之訴訟
，顯不合法等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之
訴。
四、兩造之爭點：㈠原告提起本件確認行政處分無效之訴，有無
行政訴訟法第6條第3項確認訴訟之補充性之規範？㈡被告所
為94年10月12日中區國稅法二字第0940048227號重核復查決
定有無行政程序法第111條第7款「具有重大明顯瑕疵」無效
事由？經查：
㈠按原告對於行政處分提起撤銷訴訟，而行政法院審理結果
，若認定行政處分無效者，則當審酌行政訴訟法立法時顧
及確認行政處分無效與撤銷違法行政處分之區分困難，乃
訂定行政訴訟法第6條第5項規定應提起撤銷訴訟，誤為提
起確認行政處分無效之訴訟，其未經訴願程序者，高等行
政法院應以裁定將該事件移送於訴願管轄機關，並以行政
法院收受訴狀之時，視為提起訴願。另行政訴訟法第6條
第3項規定確認公法上法律關係成立或不成立（包括存在
或不存在）之訴訟，於原告得提起撤銷訴訟者，不得提起
之，此乃確認訴訟之補充性，但並未規定確認行政處分無
效之訴訟，亦適用之；當解釋為確認訴訟之補充性，於確
認行政處分無效之訴訟，不適用之（參照德國行政法院法
第43條第2項規定）；則撤銷訴訟與確認行政處分無效之
訴訟得以預備合併之方式為訴之聲明，既符合行政訴訟法
第6條第5項立法意旨，避免當事人因判斷行政處分究係違
法或無效而陷入困境，無法記載正確的訴之聲明，致權益
無法獲得合法保障；另亦可避免行政法院審判長行使闡明
權發生錯誤之風險；既可保障人民權益，又能增進司法功
能（最高行政法院96年度判字第76號判決、94年度判字第
1396號判決意旨參照），是確認訴訟之補充性規範，不包
括確認行政處分無效之訴，本件提起原告確認行政處分無
效之訴，形式上具合法性，合先敘明。
㈡又「行政處分有下列各款情形之一者，無效︰一、不能由
書面處分中得知處分機關者。二、應以證書方式作成而未
給予證書者。三、內容對任何人均屬不能實現者。四、所
要求或許可之行為構成犯罪者。五、內容違背公共秩序、
善良風俗者。六、未經授權而違背法規有關專屬管轄之規
定或缺乏事務權限者。七、其他具有重大明顯之瑕疵者。
」、「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害
其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決
定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間
逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。
」分別為行政程序法第111條、行政訴訟法第4條第1項所
規定，所謂「重大明顯之瑕疵」，必如同寫在額頭上，任
何人一望即知，方屬無效，除此之外，非屬任何人一望即
知之重大明顯之瑕疵，縱行政處分有瑕疵，充其量僅為違
法，不外為撤銷之原因而非當然無效，自不得以確認之訴
之訴訟型態，訴請確認行政處分無效；而行政訴訟法第4
條第1項之撤銷訴訟與同法第6條第2項規定之確認行政處
分無效訴訟，行政法院審查之對象均為行政處分，得撤銷
之行政處分和無效之行政處分所具違法的程度不同，在前
之撤銷訴訟判決原告敗訴確定之後，行政處分既被確認為
合法，則在後確認行政處分無效之訴訟，受訴法院應受前
訴確認效之拘束（最高行政法院98年度判字第1421號判決
意旨參照）。
㈢本件原告主張系爭被告94年10月12日中區國稅法二字第
0940048227號重核復查決定，有未重新調查即轉正、未查
核成本及費用，以及超過核課期等重大明顯瑕疵云云。惟
查，上述主張並非重大明顯瑕疵，係屬有無違法之情形是
否得撤銷之事由，而系爭重核復查決定亦經本院95年度訴
字第171號判決將原告之訴駁回，上訴後亦經最高行政法
院97年度裁字第1967號裁定駁回而告確定，故系爭重核復
查決定之合法性已告確定，無違法情形得撤銷之事由，原
告上開主張即無可採。
五、綜上所述，原告所訴並無可採，本件原告提起確認系爭重核
復查決定無效之訴為無理由，應予駁回。本件事證已臻明卻
，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一
一論列，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條
第1項後段、第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385
條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 林 金 本
法 官 莊 金 昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其
未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由
書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前
提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本
）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 1 月 4 日
書記官 林 昱 妏
資料來源：
臺中高等行政法院裁判書彙編（98年版）第 286-293 頁