裁判字號：
臺中高等行政法院 99年度訴字第284號 行政判決
裁判日期：
民國 99 年 10 月 19 日
案由摘要：
機關團體作業組織所得稅及滯納金事件
臺中高等行政法院判決 99年度訴字第284號
99年10月12日辯論終結
原 告 財團法人技專校院入學測驗中心基金會
代 表 人 孫永慶
訴訟代理人 王昌鑫 律師
複 代理 人 蕭博仁 律師
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 鄭義和
訴訟代理人 林啟晶
上列當事人間因機關團體作業組織所得稅及滯納金事件，原告不
服財政部中華民國99年6月28日台財訴字第09900079330號訴願決
定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）92年度教育文化公益慈善機
關或團體及其作業組織結算申報，原列報收入新臺幣（下同
）355,951,813元，支出320,876,578元及本期餘絀數35,075
,235元，課稅所得額0元。被告初查以其報名費收入、簡章
收入及其他收入合計349,889,363元，係屬銷售簡章及提供
測驗服務之收入，予以轉正為銷售貨物或勞務收入，並減除
銷售貨物或勞務之支出320,876,578元，核定課稅所得額29,
012,785元，補徵應納稅額7,243,196元。原告不服，循序提
起行政訴訟，經本院96年度訴字第240號判決駁回，原告仍
不服，提起上訴，經最高行政法院以97年度裁字第672號裁
定駁回上訴而告確定。原告不服，對本院96年度訴字第240
號判決，提起再審之訴，經本院以97年度再字第9號判決駁
回再審之訴，復提起上訴，經最高行政法院以98年度裁字第
814號裁定駁回上訴。嗣原告以財政部98年5月1日台財稅字
第09700524190號函釋，再對本院96年度訴字第240號判決，
提起再審之訴，惟仍遭本院以98年度再字第20號判決再審之
訴駁回，原告不服，提起上訴，經最高行政法院以99年度裁
字第262號裁定駁回上訴在案。原告復於98年10月19日向被
告申請，依財政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函
及行政程序法第6條規定，請求撤銷對原告92年度所得稅之
處分及退還已納之所得稅款及滯納金，經被告以99年1月5日
中區國稅一字第0990006245號函，否准其申請。原告不服，
提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠按納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其
他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關
應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不
以5年內溢繳者為限，稅捐稽徵法第28條第2項定有明文。次
按同法第35條有關申請復查之規定，係納稅義務人對於稽徵
機關核定之稅額通知書有所不服而請求救濟而言。至於納稅
義務人依第28條規定申請退還溢繳稅款，經主管稽徵機關駁
回其申請，納稅義務人如有不服欲提起行政救濟時，因係對
於稽徵機關之駁回處分表示不服，而非對於核定稅額通知書
表示不服，可逕依訴願法規定提起訴願（財政部72年5月12
日台財稅第33331號函參照）。次按「行政處分於法定救濟
期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係
人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害
關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事
由者，不在此限。具有持續效力之行政處分所依據之事實
事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。發生新事
實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為
限。其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響
行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內
為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算
，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」行政
程序法第128條定有明文。次按第128條規定所稱「法定救濟
期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能
再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力
者而言。非經實體判決確定之行政處分，符合上開規定者，
當然得依上開規定申請重新進行行政程序，若經行政法院實
體確定判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序謀求
救濟，故不在重新進行行政程序之列。惟如無從依再審程序
救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求
周延（法務部91年2月25日法律字第0090047973號、法務部
91年8月12日法律字第0910029335號函參照）。從而，原告
既無從依再審程序救濟（提起再審之訴，業遭駁回確定），
依照上開法律規定及函釋申請重新進行行政程序並提起本件
之行政訴訟，洵屬合法。
㈡查原告受託承辦全國技專校院二技及四技二專入學測驗考試
業務，主要收入為報名費收入、簡章收入及申請成績單、報
考證明、成績複查等測驗相關之其他收入（下稱系爭收入）
。關於90至92年度所得稅結算申報課稅所得及稅額，被告原
均核定為0元，惟卻於95年1月19日更正核定應納稅額合計共
38,953,188元。原告於98年6月25日，依照財政部98年5月1
日台財稅字第09700524190號函，函請被告退還原告90至92
年度溢繳之營利事業所得稅及滯納金45,069,913元。關於90
及91年度之部分，最高行政法院認定上開函釋對原告收取之
系爭收入亦有效力，應予適用，即無教育文化公益慈善機關
或團體免納所得稅適用標準（下稱免稅標準）第3條第1項有
關銷售貨物或勞務所得應課徵所得稅規定之適用，原處分（
復查決定含原核定）認應課徵所得稅，對原告補徵稅額自有
違誤，而撤銷原處分及訴願決定（最高行政法院98年度判字
第1122號判決、98年度判字第1121號判決參照）。按行政行
為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6條定
有明文，此為行政法上之平等原則，亦係憲法第7條規定保
障人民平等權之具體要求。平等原則之基本要件，在要求行
政行為對本質相同之事物，應為相同之處理，對於本質不同
之事物，亦須為不同處理；惟為防平等原則之濫用，對事物
本質是否相同，應依客觀標準認定之（最高行政法院93年判
字第214號判決參照）。從而，原告關於92年度系爭收入，
與90、91年度系爭收入，既為同一事件，本質完全相同，被
告及訴願機關自應撤銷原處分並退還原告所溢繳之所得稅款
及滯納金，始符合租稅公平原則。
㈢依照財政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函意旨，
原告受教育主管行政機關或學校委託，辦理學生升學入學考
試，係配合政府考招分離之教育政策、執行教育行政事務，
其所收取之系爭收入尚與一般提供勞務取得之代價有別，應
無免稅標準第3條第1項有關銷售貨物或勞務所得應課徵所得
稅規定之適用。且按行政主管機關就行政法規所為之釋示，
係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用（司法
院釋字第287號解釋意旨參照）。解釋函釋性質上為解釋性
行政規則，用以闡釋已存在法令之意涵，當主管機關頒布新
解釋函令變更以往見解時，並非法令變更，為主管機關將既
已存在法令之意涵加以釐清、確定或更正之情形，僅在凸顯
法令原意，是主管機關頒布新解釋函釋變更以往見解時，此
新解釋函令之適用應溯及至被解釋法令制定時。無法規不溯
及既往或實體從舊、程序從新之適用。從而，上開函釋之釋
用，自應溯及所得稅法第4條第1項第13款制定時生效，被告
及訴願機關是否得對原告補徵92年度應納稅額，自應依上開
函而為認定。被告及訴願機關竟錯誤解釋、適用所得稅法第
4條第1項第13款、免稅標準第3條第1項規定，認定原告系爭
收入屬銷售貨物或勞務之所得，而課徵所得稅，在適用法令
上顯有錯誤，核屬稅捐稽徵法第28條第2項應退還稅款之事
由。次依財政部96年7月18日台財稅字第09604521860號函，
認非以營利為目的之事業、機關、團體、組織舉辦之各種考
試（含技能檢定），所收取與考試相關之報名費、考試費等
收入，核非屬加值型及非加值型營業稅法課稅範圍，亦徵原
告之系爭收入並非銷售貨物或勞務之所得，被告及訴願機關
之認定顯有錯誤，且有違租稅法律主義。
㈣另原告90至92年度收支結果雖有賸餘，乃因有教育部對原告
相關業務曾直接或間接補助所致。又由於教育生態環境變動
及少子化等原因，原告所承辦二技及四技二專入學考試，報
名考生由最高91年37萬6千餘人，至98年遽降至18萬4千餘人
，減少幅度達51.08%，營運日益困難，98年二項考試合計虧
損近千萬元。且因辦理測驗考試風險極高，由於考試日程於
簡章已明定，業務推動均以所定考試日程運作，惟如遇考試
當日有重大天然災害或事故，均可能影響試務正常進行或須
延期考試，因而增加之耗費將以數千萬元或億元計，所需增
加費用並無法再向考生收取。因此90年至92年之賸餘，乃為
留供往後年度辦理試務作業不可或缺的緊急應變準備金，及
填補營運短絀之用，若課徵稅額對於原告營運影響極大。從
而，所得稅法第4條第1項第13款規定之內容，自76年起至92
年止均未曾修正，惟行政院83年卻發布免稅標準條文，並於
第3條第1項規定中增列「除銷售貨物或勞務之所得外」等文
字，足見該83年修訂之免稅標準，係在所得稅法授權範圍未
有更動之情況下，顯屬行政造法、恣意擴張解釋。就法律效
力而言，被告依據該免稅標準第3條第1項所定之除外規定，
作為應稅與否之認定，顯已攸關納稅人權利義務，依據中央
法規標準法第5條第1項第2款規定，應以法律定之。綜此，
行政院增列上開之除外條款，既非母法之授權範圍，顯有違
行政程序法第150條第2項之規定，乃屬無效之命令，自不得
再作為課稅與否之依據。
㈤綜上，原處分及訴願決定適用所得稅法第4條第1項第13款、
免稅標準第3條第1項顯有錯誤，依照財政部98年5月1日台財
稅字第09700524190號函，被告對原告課徵所得稅顯屬無據
，且有違租稅法律主義等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定
及原處分。
三、被告則以：
㈠本件原告92年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織
結算申報，原列報收入355,951,813元，支出320,876,578元
及本期餘絀數35,075,235元，課稅所得額為0元。經被告查
核認定，以其報名費收入、簡章收入及其他收入合計349,88
9,363元，係屬銷售貨物或勞務收入，減除其銷售貨物或勞
務之支出320,876,578元，核定課稅所得額為29,012,785元
，補徵應納稅額7,243,196元。原告不服，循序提起行政訴
訟，經鈞院96年度訴字第240號判決駁回，原告仍不服，提
起上訴，經最高行政法院以97年度裁字第672號裁定駁回上
訴而告確定。原告猶未甘服，依行政訴訟法第273條第1項第
1款規定，對鈞院96年度訴字第240號判決，提起再審之訴。
案經鈞院97年度再字第9號判決駁回再審之訴，原告不服，
提起上訴，經最高行政法院以98年度裁字第814號裁定駁回
上訴。嗣原告以財政部98年5月1日台財稅字第09700524190
號函以，原告辦理學生升學入學考試，所收取之報名費收入
、簡章收入及申請成績單、報考證明、成績複查等收入，尚
無免稅標準第3條第1項有關銷售貨物或勞務所得應課徵所得
稅規定之適用，以原確定判決適用法規顯有錯誤，故於法定
期間內，依行政訴訟法第273條第1項第1款規定，對鈞院原
確定判決即96年度訴字第240號判決，提起再審之訴，惟仍
遭鈞院以98年度再字第20號判決再審之訴駁回，原告不服，
提起上訴，經最高行政法院以99年度裁字第262號裁定駁回
上訴在案。原告於98年10月19日具文主張其90、91年度補徵
所得稅及滯納金部分，業經最高行政法院援引財政部98年5
月1日台財稅字第09700524190號函，判決撤銷原處分確定，
依行政程序法第6條「行政行為，非有正當理由，不得為差
別待遇。」規定，請求撤銷92年度所得稅之處分及退還已納
之所得稅款及滯納金，案經被告以99年1月5日中區國稅一字
第0990006245號函復略以：「本案於無行政法院為撤銷已確
定處分之判決以除去既判力前，實無權辦理。」等語，否准
其申請。原告不服，提起訴願，主張其受託承辦全國技專校
院二技及四技二專入學測驗考試業務，主要收入為報名費及
出售簡章收入，90至92年度所得稅結算申報課稅所得及稅額
，被告原均核定為0元，但嗣於95年1月19日，被告卻更正核
定應納稅額合計38,953,188元，遂於98年6月25日依照財政
部98年5月1日台財稅字第09700524190號函，請被告退還其
90、91及92年度溢繳之營利事業所得稅及滯納金45,069,913
元。又其90、91年度補徵所得稅及滯納金部分，業經最高行
政法院援引財政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函
，判決「原判決廢棄。訴願決定及原處分均撤銷。」另按稅
捐稽徵法第28條第2項就稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算
錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，申請退還溢繳稅款設
有規定，被告適用所得稅法第4條第1項第13款、免稅標準第
3條第1項顯有錯誤，依照財政部98年5月1日台財稅字第0970
0524190號函、96年7月18日台財稅字第09604521860號令，
被告對其課徵所得稅，顯無所據等語，資為爭議。案經財政
部訴願決定略以：㈠按納稅義務人對於因適用法令錯誤或計
算錯誤而溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明
，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請，固為稅捐稽徵
法第28條所明定，惟依其反面解釋，稅捐稽徵機關依據認定
之事實，核定應納稅額或應補徵稅額，並無適用法令錯誤或
計算錯誤情事者，自不得據以申請退還。次按「納稅義務人
因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政
府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤
原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者
為限。」固為稅捐稽徵法第28條第2項所明定；惟查該法條
所稱「適用法令錯誤或計算錯誤」，係指已繳納之稅捐，本
於確定之事實所為單純適用法令或稅額之計算有無錯誤之爭
執，且有溢繳之稅款或罰鍰者，始有其適用。㈡本件原告92
年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，
原列報收入355,951,813元，支出320,876,578元及本期餘絀
數35,075,235元，課稅所得額0元。案經被告以其報名費收
入、簡章收入及其他收入合計349,889,363元，係屬銷售簡
章及提供測驗服務之收入，予以轉正為銷售貨物或勞務收入
，並減除銷售貨物或勞務之支出320,876,578元，核定課稅
所得額29,012,785元，補徵應納稅額7,243,196元。原告不
服，申請復查及提起訴願均遭駁回，遂提起行政訴訟，經原
確定判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，適用所得稅法
第4條第1項第13款及免稅標準第3條第1項規定，駁回原告之
訴，亦與所得稅法、行為時免稅標準之規定，尚無不合（鈞
院98年度再字第20號判決參照）；是被告所為之原核定，尚
難謂有適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之
錯誤，核無稅捐稽徵法第28條第2項規定之適用。㈢本件原
告92年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申
報，既已經核課確定，自無財政部98年5月1日台財稅字第09
700524190號函釋之適用。至司法院釋字第287號解釋以「行
政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固
應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋
示不一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，
依前釋示所為之行政處分已確定者，除前釋示確有違法之情
形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。」意
旨，與上開論述，亦無不合，原告尚難執此解釋，為其有利
之論據。㈣至於被告撤銷原告90、91年度機關、團體及其作
業組織所得稅處分並退還稅款部分，最高行政法院99年度裁
字第262號裁定已明揭，98年度判字第1121號（91年度）及9
8年度判字第1122號判決（90年度）係適用財政部98年5月1
日台財稅字第09700524190號函釋，就未核課確定的上訴案
所為之判決，與本件核課處分之行政訴訟已經判決確定後，
財政部始另作成98年5月1日台財稅字第09700524190號函釋
之情形不同，尚不生違反公平原則問題。所訴各節，核無足
採，而駁回其訴願。
㈡按「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」
為行政訴訟法第213條所規定。又「為訴訟標的之法律關係
，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力
，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未
提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相
反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」行
政法院72年度判字第336號著有判例。再按「行政訴訟法第2
13條規定『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力
。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不
得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定
判決意旨相反之判斷（最高行政法院72年判字第336號判例
參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅
被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或
計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得
為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故
納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退
稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」為最高行政法院
95年2月份庭長法官聯席會議決議所明示。查本件原告92年
度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，原
列報收入355,951,813元，支出320,876,578元及本期餘絀數
35,075,235元，課稅所得額0元。案經被告以其報名費收入
、簡章收入及其他收入合計349,889,363元，係屬銷售簡章
及提供測驗服務之收入，予以轉正為銷售貨物或勞務收入，
並減除銷售貨物或勞務之支出320,876,578元，核定課稅所
得額29,012,785元，補徵應納稅額7,243,196元。原告不服
，申請復查及提起訴願均遭駁回，遂提起行政訴訟，經原確
定判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，適用所得稅法第
4條第1項第13款及免稅標準第3條第1項規定，駁回原告之訴
，亦與所得稅法、行為時免稅標準之規定，尚無不合，是被
告所為之原核定，尚難謂有適用法令錯誤、計算錯誤或其他
可歸責於政府機關之錯誤，核無稅捐稽徵法第28條第2項規
定之適用。且查該法條所稱「適用法令錯誤或計算錯誤」，
係指已繳納之稅捐，本於確定之事實所為單純適用法令或稅
額之計算有無錯誤之爭執，且有溢繳之稅款或罰鍰者，始有
其適用。另本件原告92年度教育文化公益慈善機關或團體及
其作業組織結算申報，既已經核課確定，自無財政部98年5
月1日台財稅字第09700524190號函釋之適用。至司法院釋字
第287號解釋以「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係
闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後
之釋示如與在前之釋示不一致時，在前之釋示並非當然錯誤
，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分已確定者，除
前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受
後釋示之影響。」意旨，原核定亦無不合。至於被告機關撤
銷原告90、91年度機關、團體及其作業組織所得稅處分並退
還稅款部分，最高行政法院99年度裁字第262號裁定已明揭
，98年度判字第1121號（91年度）及98年度判字第1122號判
決（90年度）係適用財政部98年5月1日台財稅字第09700524
190號函釋，就未核課確定的上訴案所為之判決，與本件核
課處分之行政訴訟已經判決確定後，財政部始另作成98年5
月1日台財稅字第09700524190號函釋之情形不同，尚不生違
反公平原則問題，原告復執前詞爭議且無新事證，訴訟主張
，應無足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴
。
四、兩造之爭點：本件系爭稅款經法院判決確定後，原告是否得
依行政程序法第128條規定，申請被告撤銷已經判決確定之
原核課處分，並依稅捐稽徵法第28條規定申請退還該稅款？
五、經查：
㈠按「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有既判力。」
為行政訴訟法第213條所明定。次按「為訴訟標的之法律關
係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判
力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而
未提出訴之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意
旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。
」最高行政法院72年判字第336號著有判例可指。又最高行
政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議亦闡釋：「行政訴
訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者
，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後
當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得
為與該確定判決意旨相反之判斷（本院72年判字第336號判
例參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退
稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤
或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不
得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，
故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求
退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」有案。而人民
主張課稅處分違法侵害其權利，本得提起撤銷訴訟，以為救
濟。案件既經法院裁判，在現行稅捐訴訟採爭點主義之原則
下，其經裁判之爭點範圍內，業已發生既判力，是稅捐稽徵
法第28條固規定納稅義務人對於因適用法令錯誤、計算錯誤
或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款，得申請退
還。惟該條規定退稅請求之情形之一「適用法令錯誤」，於
納稅義務人曾主張原核課處分違法而提起行政爭訟者，前爭
訟程序中所主張之爭點，業經前訴訟進行是否違法之審查，
則納稅義務人再以稅捐稽徵法第28條請求退稅時，就相同之
爭點即為既判力效力所及之範圍，當事人不得再為與該確定
判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反
之判斷，否則，前訴訟程序形同無意義之耗費，有失利用訴
訟定紛止爭之本旨。
㈡查本件原告92年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組
織結算申報，原列報收入355,951,813元，支出320,876,578
元及本期餘絀數35,075,235元，課稅所得額0元。案經被告
以其報名費收入、簡章收入及其他收入合計349,889,363元
，係屬銷售簡章及提供測驗服務之收入，予以轉正為銷售貨
物或勞務收入，並減除銷售貨物或勞務之支出320,876,578
元，核定課稅所得額29,012,785元，補徵應納稅額7,243,19
6元。原告不服，循序提起行政訴訟，經本院96年度訴字第
240號判決駁回，原告仍不服，提起上訴，經最高行政法院
以97年度裁字第672號裁定駁回上訴而告確定。原告不服，
對本院96年度訴字第240號判決，提起再審之訴，經本院以
97年度再字第9號判決駁回再審之訴，復提起上訴，經最高
行政法院以98年度裁字第814號裁定駁回上訴。嗣原告以財
政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函釋，再對本院
96年度訴字第240號判決，提起再審之訴，惟仍遭本院以98
年度再字第20號判決再審之訴駁回，原告不服，提起上訴，
經最高行政法院以99年度裁字第262號裁定駁回上訴在案，
有各該判決及裁定附卷可稽，並為原告所不爭。是就原告92
年度銷售簡章及提供測驗服務之收入，如何計算所得課稅之
爭點，業經原確定判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，
適用所得稅法第4條第1項第13款及免稅標準第3條第1項規定
，駁回原告之訴，亦與所得稅法、行為時免稅標準之規定，
尚無不合；是被告所為之原核定，尚難謂有適用法令錯誤、
計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，核無稅捐稽徵法
第28條第2項規定之適用。原告復以被告核課處分適用法令
錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，請求依稅
捐稽徵法第28條規定申請退稅，揆諸前揭法律規定及判例、
最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議意旨，被告
否准其退稅之申請，於法並無不合。
㈢另行政程序法第128條固規定：「行政處分於法定救濟期間
經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得
向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係
人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者
，不在此限。具有持續效力之行政處分所依據之事實事後
發生有利於相對人或利害關係人之變更者。發生新事實或
發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。
其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政
處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之
；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但
自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」然該條明
文規定適用之對象為「於法定救濟期間經過後」之行政處分
，足證本條係針對於法定救濟期間經過後，已發生形式確定
力之行政處分，為保護相對人或利害關係人之權利及確保行
政之合法性所為之例外規定，賦予行政處分之相對人或利害
關係人於具有該條規定之一定事由時，得向原處分機關請求
重開行政程序請求權之規範。若已對行政處分提起行政訴訟
，經行政法院判決確定，即無通常救濟程序所稱之「法定救
濟期間」；且其對行政法院判決不服，亦可循再審程序謀求
救濟，故本件原告既已循序提起行政訴訟，自不得再主張有
行政程序法第128條之事由，請求重開行政程序（最高行政
法院96年度判字第1495號判決、93年度裁字第830號裁定參
照）。
㈣又依稅捐稽徵法第1條之1但書規定，本件原告92年度教育文
化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報，既已經核課
確定，自無財政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函
釋之適用。至司法院釋字第287號解釋以「行政主管機關就
行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效
之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不一致時，
在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為
之行政處分已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持
法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。」意旨，與上開論
述，亦無不合，原告尚難執此解釋，為其有利之論據。至於
被告嗣後撤銷原告90、91年度機關、團體及其作業組織所得
稅處分並退還稅款部分，係因最高行政法院98年度判字第11
21號（91年度）及98年度判字第1122號判決（90年度）適用
財政部98年5月1日台財稅字第09700524190號函釋，就未核
課確定的上訴案所為之判決，將訴願決定及原處分（復查決
定含原核定）均撤銷，與本件核課處分之行政訴訟已經判決
確定後，財政部始另作成98年5月1日台財稅字第0970052419
0號函釋之情形不同，自無違反平等原則。
㈤綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告所為否准
原告申請之處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合
。原告起訴論旨請求撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其
餘主張和舉證，與本件判決之結果無影響，爰不一一論述，
附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 10 月 19 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 國 棟
法 官 許 武 峰
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其
未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由
書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前
提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本
）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 10 月 26 日
書記官 李 孟 純
資料來源：
臺中高等行政法院裁判書彙編（99年版）第 818-836 頁