訴願決定書

臺北市政府 111.10.07. 府訴一字第11160848842號訴願決定書訴願人 ○○○
原處分機關臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國111年6月10日北市稽南港
乙字第1114901503號函，提起訴願，本府決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
一、訴願人於民國（下同） 111年4月6日立約購買本市南港區○○段○○
小段○○地號土地（宗地面積 1,986平方公尺，權利範圍122/10,000
，持分面積 24.23平方公尺，下稱系爭重購土地；地上建物門牌為本
市南港區○○街○○巷○○弄○○號○○樓之○○），於 111年5月9
日辦竣所有權移轉登記。其間，訴願人於111年4月26日立約出售本市
南港區○○段○○小段○○地號土地（宗地面積 2,749平方公尺，權
利範圍104/20,000，持分面積 14.29平方公尺，下稱系爭出售土地；
地上建物門牌為本市南港區○○路○○號○○樓，權利範圍 1/2）予
案外人○○○（即訴願人之姊，下稱○君），於111年4月27日向原處
分機關所屬南港分處（下稱南港分處）申報土地移轉現值並繳納土地
增值稅新臺幣（下同）5萬2,151元，於111月5月18日辦竣所有權移轉
登記。
二、嗣訴願人於111年5月30日向南港分處申請依土地稅法第35條規定，就
其已納土地增值稅額內退還不足支付系爭重購土地地價之數額。經原
處分機關查得訴願人與○君簽訂之不動產買賣契約書、存摺、匯款申
請書代收入傳票及財政部臺北國稅局（下稱國稅局）核發之非屬贈與
財產同意移轉證明書（下稱非贈與證明書）所載，系爭出售土地及其
上房屋之交易總金額364萬元，經訴願人無償免除債務244萬元。原處
分機關審認該免除部分價金部分，非屬出售行為，不符土地稅法第35
條規定，乃按○君實際支付價款（ 364萬元-244萬元=120萬元）占該
買賣總價款（ 364萬元）比例計算，以111年6月10日北市稽南港乙字
第1114901503號函（下稱原處分）通知訴願人，准予退還土地增值稅
1萬7,193元（52,151元x120萬元/364萬元）。原處分於111年6月14日
送達，訴願人不服，於 111年7月8日經由原處分機關向本府提起訴願
，並據原處分機關檢卷答辯。
理由
一、按納稅者權利保護法第7條第1項、第 2項規定：「涉及租稅事項之法
律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡
酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」「稅捐稽徵機關認定
課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經
濟利益之歸屬與享有為依據。」
土地稅法第 9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或
其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅
用地。」第35條第1項第1款、第 2項規定：「土地所有權人於出售土
地後，自完成移轉登記之日起，二年內重購土地合於下列規定之一，
其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額
者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支
付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售後，另行購買都市土
地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分仍作自用住宅用
地者。」「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記
之日起二年內，始行出售土地者，準用之。」第36條規定：「前條第
一項所稱原出售土地地價，以該次移轉計徵土地增值稅之地價為準。
所稱新購土地地價，以該次移轉計徵土地增值稅之地價為準……。」
遺產及贈與稅法第 5條規定：「財產之移動，具有左列各款情形之一
者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償
免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。……六、二親等以內親屬
間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款
非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」
財政部71年1月 6日台財稅第30040號函釋（下稱71年1月6日函釋）：
「『贈與』移轉並非『出售』，不適用土地稅法第34條（按：現行第
35條）規定，按自用住宅用地特別稅率課徵土地增值稅……。」
83年10月5日台財稅第831612762號函釋（下稱83年10月 5日函釋）：
「○君購買自用住宅用地後， 2年內出售與其妹之土地，雖因未能提
出支付價款證明，經核定以『贈與論』課徵贈與稅，惟既經查明符合
自用住宅用地要件，應准依土地稅法第35條規定，退還其已納之土地
增值稅。……。」
88年9月7日臺財稅第 881941465號函釋（下稱88年9月7日函釋）：「
按土地稅法第35條有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅規
定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須
出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課
徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額
內，退還其不足支付新購土地地價之數額……前經本部71年1月6日台
財稅第30040號函核示有案……。」
103年11月27日台財稅字第10301031752號函釋（下稱 103年11月27日
函釋）：「主旨：為避免民眾對本部71年1月 6日台財稅第30040號函
規定誤解，對二親等親屬間土地移轉之土地增值稅申報案件，請加強
宣導。……說明：……三、本部71年1月 6日台財稅第30040號函規定
，係……闡明『贈與』移轉並非『出售』，不適用土地稅法第34條（
按：現行第35條）規定……。四、邇來發現民眾誤解上開函釋，將『
贈與』移轉土地案件以『買賣』移轉申報，並申請依土地稅法第34條
規定按自用住宅稅率課徵土地增值稅，為避免爭議，針對二親等親屬
間之土地移轉案件，請……當事人確實依交易事實勾選申報，以維課
稅公平。」
110年11月24日台財稅字第 11004670210號公告：「主旨：公告111年
發生之繼承或贈與案件，應適用遺產及贈與稅法第12條之1第1項各款
所列之金額。……公告事項：……二、贈與稅（一）免稅額：每年 2
44萬元。……。」
二、本件訴願理由略以：
（一）訴願人出售自用住宅房地予親姊，雖屬二親等間之買賣，但本次產
權移轉確為真實之買賣，資金支付方式為雙方合法行使之權利，並
無不實或規避稅務之行為，此觀訴願人取得國稅局核發之非贈與證
明書自明，且系爭出售土地符合自用住宅用地要件，應有土地稅法
第35條退稅之適用。
（二）依財政部83年10月 5日函釋，二親等買賣縱經核以贈與論課稅，如
符合自用住宅用地要件仍准予退稅，本案應可援引適用。原處分機
關應退還訴願人全額繳納之土地增值稅，卻以價金支付方式認定部
分非屬出售行為，並以支付價金之比例逕行拆分退稅金額，並無法
律明定此按比例退稅之規定，似有違租稅公平原則。
（三）訴願人貸款新購土地地價超過原出售土地地價，並如實繳納土地增
值稅5萬餘元，原處分機關僅按比例退稅1萬餘元，降低訴願人重購
自用住宅土地之能力，請撤銷原處分。
三、查訴願人於111年4月6日立約購買系爭重購土地，並於111年5月9日辦
竣所有權移轉登記。其間，訴願人於111年4月26日立約出售系爭出售
土地，並繳納土地增值稅5萬2,151元，於111年5月18日辦竣所有權移
轉登記。嗣訴願人於111年5月30日向南港分處申請依土地稅法第35條
規定，就其已納系爭出售土地之土地增值稅額內退還不足支付系爭重
購土地地價之數額。經原處分機關查得訴願人免除○君系爭出售土地
部分價款，審認不符土地稅法第35條規定出售自用住宅用地之要件，
乃按○君實際支付價款佔該買賣總價款比例（ 120萬/364萬）計算，
准予退還土地增值稅1萬7,193元，有系爭重購土地、出售土地之土地
所有權相關部別列印畫面、土地所有權買賣移轉契約書、土地增值稅
（土地現值）申報書、土地增值稅繳款書、不動產買賣契約書（下稱
私契）、訴願人及○君存摺交易明細、匯款申請書代收入傳票及國稅
局非贈與證明書、○君全戶戶籍資料、訴願人之一親等資料線上查詢
頁面等資料影本附卷可稽，原處分自屬有據。
四、至訴願人主張其出售系爭出售土地雖係二親等間買賣，但資金支付方
式係雙方合法行使權利，並無不實或規避稅務行為，且系爭出售土地
符合自用住宅用地要件，依財政部83年10月 5日函釋意旨，應有土地
稅法第35條規定退稅之適用；法律並無得按比例退稅之規定，違反租
稅公平原則；其已繳納土地增值稅5萬餘元，原處分機關僅退1萬餘元
，降低其重購自用住宅土地之能力云云。本件查：
（一）按涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各
該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之
；稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事
實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據；土地所有權人
出售其原有自用住宅用地，2年內重購都市土地未超過3公畝部分土
地作自用住宅用地，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳
納土地增值稅後之餘額者，得申請就其已納土地增值稅額內，退還
其不足支付新購土地地價之數額；土地所有權人於先購買土地後，
自完成移轉登記之日起 2年內，始行出售土地者，準用之；所稱自
用住宅用地，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶
籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地；為納稅者權利保護法第
7條第1項、第2項及土地稅法第9條、第35條第1項第1款、第 2項所
明定。又土地稅法第35條有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地
增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際
需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地
，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已
納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額；亦有財
政部88年9月7日函釋可資參照。另無償免除債務者，以贈與論；為
遺產及贈與稅法第5條第1款所明定。
（二）查本件訴願人於 111年4月6日立約購買系爭重購土地，並於111年5
月9日辦竣所有權移轉登記。其間，訴願人於 111年4月26日立約出
售系爭出售土地予○君，並繳納土地增值稅5萬2,151元，於111年5
月18日辦竣所有權移轉登記。惟依卷附系爭出售土地及出售其上房
屋之私契影本所載，系爭出售土地及其上房屋之總交易金額為 364
萬元，惟經訴願人同意於111年度免稅額內免除○君244萬元之買賣
價款債務。是訴願人形式上雖係出售全部系爭土地（總價款 364萬
元），但買受人實質上僅必須給付部分價款（ 120萬元），依實質
課稅原則，其相當於部分土地出售、部分土地贈與。原處分機關以
該贈與部分之性質實質上非屬出售行為，不全然符合土地稅法第35
條規定，乃按買賣總價扣除贈與後所占買賣總價之比例計算，准予
退還土地增值稅1萬7,193元，於法自無違誤。
（三）又有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅規定之立法意旨
，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自
用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增
值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退
還其不足支付新購土地地價之數額，故土地所有權人出售自用住宅
用地時，始有適用；既為出售，則土地所有權人應收受全部價款之
給付；倘土地所有權人出售土地，未取得全部價金，而係部分贈與
者，足可顯示土地所有權人出售土地尚無欠缺重購土地之經濟能力
，則與納稅者權利保護法第7條第1項、第 2項、土地稅法第35條規
定及財政部88年9月7日函釋意旨不符。復查財政部71年1月6日、83
年10月5日及103年11月27日函釋意旨，均係闡明「贈與」移轉並非
「出售」，不適用土地稅法第35條規定之情形；本件訴願人出售系
爭出售土地予○君，形式上創設符合土地稅法第35條重購退稅之出
售自用住宅用地要件之外觀，惟針對訴願人部分贈與部分，非屬「
買賣」之移轉，該部分自不得列入土地稅法第35條自用住宅用地重
購退稅之範圍，否則即與該條之立法目的及實質課稅公平原則有違
。是本件訴願人既有部分贈與○君之情事，依上開實質課稅之公平
原則，即應按○君實際支付價款占該買賣總價款比例計算土地增值
稅之退稅金額。訴願主張，不足採據。從而，原處分機關所為原處
分，揆諸前揭規定，並無不合，應予維持。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第79條第 1項，決定如主文
。
訴願審議委員會主任委員袁秀慧
委員張慕貞
委員王韻茹
委員吳秦雯
委員王曼萍
委員盛子龍
委員洪偉勝
委員邱駿彥
委員郭介恒
中華民國 111 年 10 月 7 日
如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺灣臺北地
方法院行政訴訟庭提起行政訴訟。（臺灣臺北地方法院行政訴訟庭地址：
新北市新店區中興路1段248號）

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