裁判字號：
最高行政法院 95年度判字第833號 行政
裁判日期：
民國 95 年 06 月 08 日
案由摘要：
稅捐稽徵法
最 高 行 政 法 院 判 決 95年度判字第833號
上 訴 人 ○○企業有限公司
代 表 人 陳○ 送達處所同上
訴訟代理人 黃忠律師
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許○○ 送達處所同上
上列當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國 93 年 12 月 16 日臺北高等
行政法院 92 年度訴字第 4553 號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：上訴人業經臺灣板橋地方法院民國（下同）91 年 3 月 29 日
板院通民司字第 77 號函核准清算完結核備在案，則法人人格歸於消滅，其未獲
分配之欠稅得予註銷，有財政部 79 年 10 月 27 日台財稅第 000000000 號及
財政部 80 年 2 月 21 日台財稅第 801241743 號函釋可資參照。次依公司法相
關規定，公司清算係授權公司所在地之普通法院審核，是經法院核准之清算完結
，有其合法性及其效力，除有不合法之情事經原法院或上級法院依法撤銷外，不
容任何人任意否定；被上訴人非公司法授權之主管機關，應無審究合法與否之權
限，且被上訴人既不依法洽請法院撤銷本件清算完結之備查，自不得任意指摘清
算不合法；原判決僅以上訴人未提示 89 年度帳冊、憑證供核，即遽以無法確認
已合法完成清算為由，而否准上訴人註銷 80 年度營利事業所得稅之請求，顯非
適法。另本件上訴人所滯欠 80 年度營利事業所得稅之限繳期日為 84 年 7 月
17 日，至 89 年 7 月 16 日已屆滿 5 年，已逾法定徵收期間，依稅捐稽徵法
第 23 條規定，未於徵收期間徵起者不得再行徵起。又法務部行政執行署行政執
行處係「行政機關」，非稅捐稽徵法第 23 條但書所指「法院」，無延長徵收期
間之適用。再以，稅捐稽徵法第 23 條修正案，尚擱置在立法院審議中，在立法
院修法完成前，本件應無該條但書規定之適用，原判決遽予作為延長徵收期限之
理由，顯然欠缺法律依據，判決當然違背法令。即使本件自行政執行法 87 年實
施之日起算，亦逾 5 年徵收期間，依行政執行法第 42 條第 1 項、第 2 項、
第 3 項及同法第 7 條規定，應不再執行，原判決誠屬違法，爰請求廢棄原判決
、撤銷訴願決定及原處分、上訴人 80 年度營利事業所得稅新臺幣（下同）
1,868,604 元應予註銷。
貳、被上訴人則以：本案既經原判決駁回上訴人之訴，且亦無行政訴訟法第 242 條
、第 243 條規定得上訴之事由，應不得為上訴，合先敍明。按財政部 79 年 10
月 27 日台財稅第 790321383 號函釋未獲分配之欠稅得予註銷，均以依法「清
算完結」為前提，與本件形式上雖已由法院准予清算完結之備查，但實際上並未
完成清算之情形不同，自不能作為註銷欠稅之依據。查本件上訴人清算案，雖於
91 年 3 月 29 日臺灣板橋地方法院准予備查，推至 90 年 8 月 31 日清算時
資產僅餘 812,649 元，被上訴人所屬中和稽徵所為了解上訴人清算時處分資產
之流向是否依公司法第 84 條、第 326 條及稅捐稽徵法第 6 條第 1 項、第 13
條第 1 項之規定收取債權及按受清償之順序償還債務、繳清稅捐、依法完成清
算，遂以 91 年 10 月 21 日北區國稅中和徵字第 0911029539 號函請上訴人提
供 88 至 90 年度及清、決算期間之相關帳證表冊等資料備查，惟上訴人迄未提
供。蓋資產負債表係屬報導企業財務狀況主要報表之一，其揭露對債務人之負債
及業主對經濟資源之淨權益等相關資訊，亦是彙總報導一企業某特定日之財務狀
況。依公司法第 87 條規定，清算人就任後，應即檢查公司財產情形，造具資產
負債表及財產目錄，送交各股東查閱，此報表攸關清算程序是否合法之審核，被
上訴人所屬中和稽徵所函請該公司提供清算期間有關帳證以供查核確屬必要，惟
上訴人未能提供，致無法認定其已合法完成清算，自無上開函釋規定之適用。再
按公法上金錢給付義務原移送法院強制執行，惟自 90 年 1 月 1 日起改移送該
管行政執行處繼續執行，且因自 90 年 1 月 1 日起法院已無強制執行業務，此
業務移交予行政執行處辦理，故現行稅捐稽徵法第 39 條規定強制執行之「法院
」，依行政執行法第 4 條、第 11 條及 42 條規定，應指「法務部行政執行署
所屬行政執行處」殆無疑義，從而稅捐稽徵法第 23 條第 1 項但書規定，欠稅
案已移送「法院」強制執行尚未結案未逾徵收期間之規定，對欠稅案移送法務部
行政執行署所屬行政執行處執行自有其適用。本案上訴人之欠繳稅款於復查決定
後重新發單之繳款期限為 84 年 7 月 17 日，上訴人未繳納，經被上訴人移送
法院強制執行，嗣經臺灣板橋地方法院於 86 年 1 月 23 日核發債權憑證，上
開欠稅被上訴人所屬中和稽徵所已於 5 年徵收期間屆滿前建檔移送臺灣板橋地
方法院（財務法庭）或法務部行政執行署板橋行政執行處強制執行尚未結案，依
稅捐稽徵法第 23 條第 1 項但書規定，並未逾法定徵收期間等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「．．．公司如經依法清算完結
後，經向法院聲報並辦理清算終結登記（註：現行法並無辦理清算終結登記），
法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷；．．．」財政部 79 年 10 月
27 日台財稅第 790321383 號函釋在案。因此，稅捐稽徵機關得予註銷未獲分配
之欠稅者，係以公司經依法清算完結後，其法人人格已消滅為前提。次按公司法
第 25 條規定：「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」。又「公司於
清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第 93 條第 1 項、第 331 條第
4 項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為
准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完
成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，
仍不生清算完結之效果。．．．」復為司法院秘書長 84 年 3 月 22 日秘台
廳民三字第 04686 號函釋在案。是以，清算人如有違背公司法第 88 條或第
327 條規定之法定清算程序，縱形式上已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或
股東會承認，並向法院聲請備查，依同法第 92 條但書及第 331 條第 3 項但書
規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視
為存續。另按法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算
為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院准予清算完結之備查，仍不生清算完結
之效果。清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分
，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定
，此為司法實務確定之見解（本院 92 年度判字第 1223 號及第 1611 號判決、
最高法院 89 年度台抗字第 388 號裁定，均資參照）。本件上訴人清算前申報
之 89 年 12 月 31 日資產負債表所載，該公司尚有資產淨值總額計 2,820,667
元，至 90 年 8 月 31 日清算時其資產淨額竟僅餘 812,649 元各情，有上訴人
89、90 年度結算申報資產負債表各 1 份及清算前、後資產負債表各 1 份附原
處分卷可稽，亦為上訴人所不爭；被上訴人所屬中和稽徵所為瞭解上訴人公司清
算時，處分資產之流向及是否依公司法第 84 條、第 326 條及稅捐稽徵法第 6
條第 1 項、第 13 條第 1 項之規定收取債權及接受清償之順序償還債務、繳清
稅捐，依法完成清算，於 91 年 10 月 21 日函請上訴人之清算人陳○提供相關
資金收支流程、帳冊及憑證等資料以供查核資產淨值變化實情，惟上訴人迄未提
供，亦有被上訴人所屬中和稽徵所 91 年 10 月 21 日北區國稅中和徵字第 091
1029539 號函及送達回執附卷可按。蓋資產負債表係報導企業財務狀況主要表報
之一，其揭露對債權人之負債及業主對經濟資源之淨權益等相關資訊，亦是彙總
報導一企業某特定日之財務狀況，依公司法第 87 條規定，清算人就任後，應即
檢查公司財產情形，造具資產負債表及財產目錄，送交各股東查閱，因此，此報
表攸關清算程序是否合法之審核。被上訴人所屬中和稽徵所函請上訴人公司提供
清算期間有關帳證以供查核，確屬必要，惟上訴人未能提供，致始終無法認定其
已合法完成清算。再參諸上揭說明，清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質
，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，
應視是否完成合法清算而定，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之
備查，仍不生清算完結之效果，其法人人格並未消滅，自不得依財政部 79 年
10 月 27 日台財稅第 790321383 號函釋規定註銷未獲分配之欠稅。從而，被
上訴人以上訴人迄未提供相關帳證表冊等資料備查，致無法確認其已合法完成清
算為由，否准上訴人註銷 80 年度營利事業所得稅之申請，即無違誤。另按稅捐
稽徵法第 23 條第 1 項規定：「稅捐之徵收期間為 5 年，自繳納期間屆滿之翌
日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前
，已移送法院強制執行，．．．不在此限。」。又「稅捐之稽徵，依本法之規定
，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」、「行政執行，由原處分機關或該
管行政機關為之。但公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務部行政執行署
所屬行政執行處執行之。」、「本法修正施行前之公法上金錢給付義務強制執行
事件，於本法修正施行後尚未移送法院強制執行者，由主管機關移送該管行政執
行處依本法規定執行之；其已移送法院強制執行尚未終結者，繫屬之法院應維持
已實施之執行程序原狀，並將有關卷宗送由該管行政執行處依本法規定繼續執行
之。」、「各行政執行處應與其管轄區域所在地之地方法院，就行政執行法修正
條文施行日之前 1 日止尚未結案之公法上金錢給付義務執行事件辦理移交。」
稅捐稽徵法第 1 條、行政執行法第 4 條第 1 項、行政執行法施行細則第 42
條及地方法院與行政執行處辦理公法上金錢給付義務執行事件移交要點第 1 點
分別定有明文。本件系爭欠繳稅款於復查決定確定後重新發單之繳納期限為 84
年 7 月 17 日，上訴人逾期仍未繳納，經被上訴人移送法院強制執行，嗣經臺
灣板橋地方法院於 86 年 1 月 23 日核發債權憑證，被上訴人復於 89 年 4 月
5 日移送臺灣板橋地方法院強制執行，因 89 年 4 月 5 日是日尚未逾 5 年徵
收期間，自無上訴人所訴不得再行徵收之問題。其後，因行政執行法自 90 年 1
月 1 日起施行，臺灣板橋地方法院乃將該執行案件送由法務部行政執行署板橋
行政執行處繼續執行，此乃因法制變革所致，性質上仍屬被上訴人移送法院強制
執行程序之續行，依上開規定，本件欠繳稅款仍未逾徵收期間。綜上所述，被上
訴人以上訴人尚未完成合法清算，否准上訴人註銷 80 年度營利事業所得稅之申
請，洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按公司法第 25 條規定：「解散之公司，於清算範圍內，視為
尚未解散。」；另按稅捐稽徵法第 23 條第 1 項規定：「稅捐之徵收期間為 5
年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵
收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，．．．不在此限。」；又稅捐
稽徵法第 1 條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有
關法律之規定。」、行政執行法第 4 條第 1 項規定：「行政執行，由原處分機
關或該管行政機關為之。但公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務部行政
執行署所屬行政執行處執行之。」、行政執行法第 42 條規定：「法律有公法上
金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用
之。本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正
條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制
執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。前項關於第 7 條規定之執行期
間，自本法修正施行日起算。」；行政執行法第 7 條規定：「行政執行，自處
分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之
日起，5 年內未經執行者，不再執行；其於 5 年期間屆滿前已開始執行者，仍
得繼續執行。但自 5 年期間屆滿之日起已逾 5 年尚未執行終結者，不得再執行
。前項規定，法律有特別規定者，不予適用之。」；公司以合法清算完結，其法
人人格始消滅，其嗣後向法院聲報，為備案之性質。本件上訴人前因滯欠 80 年
度營利事業所得稅共計 1,868,604 元（含本稅、滯納金及滯納利息），逾法定
繳納期限屆滿 30 日仍未繳納，經被上訴人移送臺灣板橋地方法院強制執行，嗣
因行政執行法於 90 年 1 月 1 日施行，臺灣板橋地方法院乃移由法務部行政執
行署板橋行政執行處繼續執行。嗣上訴人之代表人陳○以上訴人業經台灣板橋地
方法院 91 年 3 月 29 日板院通民司字第 77 號函准清算完結備查在案，上訴
人法人人格已消滅為由，向被上訴人所屬中和稽徵所申請註銷其滯欠稅款。案經
該所函請上訴人清算人陳○提供上訴人相關帳證表冊等資料備查，惟上訴人迄未
提供，致無法確認其已合法完成清算，遂以 92 年 4 月 22 日北區國稅中和四
字第 0921012717 號函復略以，上訴人之代表人陳○前因同一滯納所得稅法之營
利事業所得稅執行事件，要求解除限制出境，經該所認定清算尚未完結否准在案
，上訴人不服提起訴願，仍在訴願處理中，訴願未決定前原稅款尚不得註銷等語
。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴
人未能提出確切之證據，以證明其已合法清算完結，法院所為准予清算完結備查
，係為備案之性質，尚難僅據之即認其已合法清算完結，上訴人仍視為存續；應
徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，則不受稅捐稽徵法第 23
條第 1 項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制；
其後，因行政執行法 89 年 6 月 21 日修正條文自 90 年 1 月 1 日起施行，
臺灣板橋地方法院乃將該執行案件送由法務部行政執行署板橋行政執行處繼續執
行，此乃因法制變革所致，性質上仍屬被上訴人移送法院強制執行程序之續行，
應不受稅捐稽徵法第 23 條第 1 項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者
，不得再行徵收之限制；以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論
斷。（二）、依稅捐稽徵法第 23 條第 1 項但書規定，應徵之稅捐，在徵收期
間屆滿前，已移送法院強制執行，則不受稅捐稽徵法第 23 條第 1 項前段所規
定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制。雖嗣後法制變革，應
徵之稅捐，其執行機關由法院變更為該管行政執行處執行。據行政執行法第 42
條規定意旨，稅捐稽徵法第 23 條第 1 項但書關於「已移送法院強制執行」之
規定，自行政執行法修正條文施行之日（即 90 年 1 月 1 日）起，應修正為「
已移送該管行政執行處執行」，而尚未修正。惟行政執行法修正施行前已移送法
院強制執行之事件，依行政執行法第 42 條第 2 項後段規定自行政執行法修正
條文施行之日（即 90 年 1 月 1 日）起，移送該管行政執行處繼續執行之；再
者，稅捐稽徵法第 23 條第 1 項但書之立法意旨：「但在規定期間已就納稅義
務人財產依法強制執行尚未結案者，因徵起並非不能，故設例外規定。」亦即應
徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，因徵起並非不能，則不受
稅捐稽徵法第 23 條第 1 項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得
再行徵收之限制；雖因嗣後法制變革，執行機關之變更，仍應移送該管行政執行
處繼續執行之，並非終止已移送執行之執行程序。在行政執行法第 7 條規定之
執行期間內，應不受稅捐稽徵法第 23 條第 1 項前段所規定應徵之稅捐未於徵
收期間徵起者，不得再行徵收之限制。（三）、行政執行法第 42 條第 2 項及
第 3 項規定：「本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者
，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務
移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」「前項關於第 7
條規定之執行期間，自本法修正施行日起算。」；行政執行法第 7 條規定：「
行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書
所定上訴人仍視為存續期間屆滿之日起，5 年內未經執行者，不再執行；其於 5
年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自 5 年期間屆滿之日起已逾五
年尚未執行終結者，不得再執行。前項規定，法律有特別規定者，不適用之。」
本件應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，因嗣後法制變革，
執行機關之變更，該修正條文自 90 年 1 月 1 日施行，依前揭規定於 90 年 1
月 1 日移送該管行政執行處繼續執行之，本件原處分（92 年 4 月 22 日被上
訴人所屬中和稽徵所 92 年 4 月 22 日北區國稅中和四字第 0921012717 號函
）作成時，尚未逾行政執行法第 7 條第 1 項但書所規定之前揭期間。則上訴人
主張即使本件自行政執行法 87 年實施之日起算，亦逾 5 年徵收期間，依行政
執行法第 42 條第 1 項、第 2 項、第 3 項及同法第 7 條規定，應不再執行，
原處分違法乙節，尚不足採。（四）、綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚
無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與
該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違
背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律
上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，
指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第 255 條第 1 項、第 98 條第 3
項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 6 月 8 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美
法 官 劉 鑫 楨
法 官 梁 松 雄
法 官 劉 介 中
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 6 月 8 日
書記官 陳 盛 信
資料來源：
最高行政法院
最高行政法院裁判書彙編（95年1月至12月）第 261-274 頁