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  • 有關 100年 5月 6日臺財稅字第 10000076610號令之適用是否及於該令發布前已發生贈與案 件等疑義乙案 發文機關:法務部
    發文字號:法務部 101.08.29. 法律字第10103106270號
    發文日期:民國101年8月29日
    主旨:有關貴部 100年 5月 6日臺財稅字第 10000076610號令之適用是否及於該令發布前已
       發生贈與案件等疑義乙案,復如說明二至四,請查照參考。
    說明:
     一、復貴部 101年 1月 3日臺財稅字 10004924280號函、 101年 3月26日臺財稅字第 101
       04536450號函、 101年 6月25日臺財稅字第10104579140 號函。
     二、貴部 100年 5月 6日臺財稅字第 10000076610號令(以下簡稱貴部100 年令)是否適
       用發布前已簽訂股票孳息他益信託契約疑義:
      (一)按行政機關基於法定職權,就行政法規所為之釋示,係闡明法規之原意,性質上
         並非獨立之行政命令,應自法規生效之日起有其適用。惟對同一法規條文,先後
         之釋示不一致時,非謂前釋示當然錯誤,於後釋示發布前,主管機關依前釋示所
         為之行政處分已確定者,除前釋示確有違法之情形外,為維持法律秩序之安定,
         應不受後釋示之影響(司法院釋字第 287號解釋文、釋字第 536號解釋理由書參
         照)。另按稅捐稽徵法第 1條之1 第 2項、第 3項分別規定:「財政部發布解釋
         函令,變更已發布解釋函令之法令見解,如不利於納稅義務人者,自發布日起或
         財政部指定之將來一定期日起,發生效力;於發布日或財政部指定之將來一定期
         日前,應核課而未核課之稅捐及未確定案件,不適用該變更後之解釋函令。」「
         本條中華民國 100年11月 8日修正施行前,財政部發布解釋函令,變更已發布解
         釋函令之法令見解且不利於納稅義務人,經稅捐稽徵機關依財政部變更法令見解
         後之解釋函令核課稅捐,於本條中華民國 100年11月 8日修正施行日尚未確定案
         件,適用前項規定。」貴部100 年令係就遺產及贈與稅法(以下簡稱遺贈稅法)
         第 5條之1 、第10條之 2關於個人簽訂股票孳息他益信託之相關課稅解釋,如貴
         部就上開解釋令之內容未曾發布見解不一致之解釋令,即不適用稅捐稽徵法第 1
         條之第 2項及司法院釋字第 287號解釋文後段,而應依同號解釋文前段意旨,自
         遺贈稅法生效之日起適用相關課稅案件。又主管機關發布之解釋函令,係闡明法
         規之原意,並無創設或變更法規之效力,自亦無何時開始發生效力或溯及既往適
         用之問題(司法院釋字第 287號解釋理由書;陳敏,租稅法之解釋函令,政大法
         學評論第57期,第27頁參照)。
      (二)次按信賴保護原則之適用,國內通說認為須具備下列要件:(一)信賴基礎:即
         有一個足以引起當事人信賴之國家行為(含行政機關之行政處分或其他行為);
         (二)信賴表現:即當事人因該國家行為而展開具體的信賴行為(包括運用財產
         及其他處理行為),且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係,嗣後該國家行為如
         有變更或修正,將使當事人遭受不能預見之損失;(三)信賴值得保護:即當事
         人之信賴,必須值得保護,而無信賴不值得保護之情形(本部99年11月30日法律
         字第0999049530號函參照)。貴部 100年令發布前簽訂之股票孳息他益信託契約
         ,是否適用信賴保護原則乙節,貴部對於股票孳息他益信託是否課徵委託人綜合
         所得稅,如未為任何函示為據,則當事人因欠缺信賴基礎,自不得主張信賴保護
         。至於已為贈與稅之課徵處分,因課徵贈與稅處分與是否課徵綜合所得稅係屬二
         事,自不得以該課徵贈與稅處分所得作為課徵綜合所得稅之信賴基礎。
     三、有關股票孳息他益信託案件,得否因當事人合意解除信託契約,而准免課贈與稅:按
       稅捐債務,於法律規定應納稅捐之構成要件事實發生時,即已發生(最高行政法院87
       年度判字第2336號判決意旨參照)。又贈與稅係以贈與之債權契約為課徵之對象,贈
       與契約既已生效,且已履行完畢,贈與稅捐債務即為成立,贈與人即負有繳納贈與稅
       之義務,縱令嗣後經雙方合意解除,亦不影響系爭贈與稅之課徵(最高行政法院 101
       年度判字第 121號判決意旨參照)。是以,納稅義務人簽訂股票孳息他益信託契約,
       稽徵機關依遺贈稅法第5 條之 1規定課徵贈與稅,自不因合意解除信託契約而影響信
       託契約成立時之繳納贈與稅義務。
     四、惟就貴部 100年令之適法性,尚有以下疑義:按遺贈稅法第 5條之1 第 1項規定:「
       信託契約明定信託利益之全部或一部之受益人為非委託人者,視為委託人將享有信託
       利益之權利贈與該受益人,依本法規定,課徵贈與稅。」同法第24條之 1規定:「…
       委託人有第5 條之 1應課徵贈與稅情形者,應以訂定、變更信託契約之日為贈與行為
       發生日…」至有關享有孳息部分信託利益之權利者,依遺贈稅法第10條之 2第 1項第
        3款計算其價值。上開規定未以委託人對於股票孳息之產生是否知悉其確定數額,或
       具有實質控制權為適用遺贈稅法第 5條之 1及第10條之 2之課稅標準,故貴部 100年
       解釋令是否符合上開遺贈稅法規定及憲法第19條租稅法律主義,建請再行考量其適法
       性。
    正本:財政部
    副本:本部資訊處(第 1類及第 2類)、本部法律事務司( 4份)
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